Zagraniczny akcjonariusz SKA ma w Polsce zakład

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 listopada 2014 r. (II FSK 229/13).

Polski rezydent podatkowy (osoba fizyczna) zamierzał założyć na Cyprze spółkę będącą odpowiednikiem polskiej spółki z o.o. (dalej: spółka), która następnie stałaby się akcjonariuszem w polskiej spółce komandytowo-akcyjnej (SKA). Komplementariuszem tej SKA miała być polska spółka z o.o. lub inny polski rezydent podatkowy. Podatnik wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji podatkowej wyjaśniającej:

? czy cypryjski akcjonariusz SKA, niemający w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, będzie posiadał w Polsce zakład w rozumieniu polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz

? w którym kraju powinny być opodatkowane przychody z tytułu bycia akcjonariuszem SKA.

Zdaniem podatnika przychody cypryjskiej spółki z tytułu posiadania akcji w polskiej SKA podlegają opodatkowaniu jedynie w miejscu, w którym ta cypryjska spółka ma siedzibę, tj. na Cyprze.

Organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe i wskazał, że zgodnie z międzynarodowym prawem podatkowym, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie zakład i podlega w nim opodatkowaniu od zysków osiągniętych poprzez ten zakład. Podatnik nie zgodził się z tym rozstrzygnięciem i wniósł najpierw skargę do WSA, a następnie skargę kasacyjną do NSA.

Zarówno WSA, jak i NSA przychyliły się jednak do stanowiska organu. Sądy obu instancji uznały bowiem, że przepisy podatkowe nie różnicują zasad opodatkowania wspólników spółek osobowych w zależności od tego, czy mogą oni prowadzić sprawy spółki (jak np. komplementariusze), czy też nie mają takiego uprawnienia (jak np. komandytariusze, akcjonariusze). Ponadto skutki podatkowe zachowania akcjonariusza SKA zdaniem sądów nie mogą być oceniane w aspekcie „ulokowania" środków finansowych czy wkładów niepieniężnych w spółce osobowej, ale w aspekcie osiągania przychodów za pośrednictwem tej spółki. Z tego względu sądy zgodnie uznały, że cypryjska spółka będzie posiadała zakład w Polsce.

—Aleksandra Kielar, współpracowniczka zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Anna Wrześniewska, doradca podatkowy, menedżer w warszawskim biurze Deloitte

Zgodnie z wolą ustawodawcy, do 31 grudnia 2014 r. wszystkie polskie spółki osobowe były podmiotami transparentnymi dla celów podatków dochodowych, tj. ewentualny dochód osiągnięty przez te spółki był opodatkowany dopiero na poziomie ich wspólników (proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku). Zasada ta dotyczyła również spółek komandytowo-akcyjnych, które są najbardziej rozwiniętą formą spółek osobowych, jeśli weźmie się pod uwagę ich istotne zbliżenie do spółek kapitałowych. Ze względu na to, że w SKA występują dwie kategorie wspólników, tj. inwestorzy aktywni (komplementariusze) oraz inwestorzy pasywni (akcjonariusze), w praktyce podatnicy mieli wątpliwości co do sposobu/miejsca opodatkowania dochodów SKA przypadających na zagranicznych akcjonariuszy, którzy nie biorą udziału w zarządzaniu SKA, a ich inwestycja w tę spółkę ma charakter zbliżony do inwestycji kapitałowej. W sprawie wielokrotnie wypowiadały się sądy administracyjnie. Obecnie można już uznać, że wykształciła się w miarę jednolita linia orzecznicza w tym zakresie, zgodnie z którą zagraniczny akcjonariusz SKA ma w Polsce zakład i wszelkie dochody SKA przypadające na tego akcjonariusza powinny zostać przypisane do tego zakładu oraz opodatkowane w Polsce. Podstawą takiej linii orzeczniczej jest przede wszystkim literalna wykładnia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którymi dla powstania zakładu w Polsce nie ma znaczenia ani rodzaj posiadanego udziału w spółce osobowej, ani faktyczne prowadzenie spraw spółki.

Warto jednak wskazać skąd brały się wątpliwości podatników co do opodatkowania zagranicznych akcjonariuszy SKA. Mianowicie, 16 stycznia 2012 r. NSA wydał uchwałę (I FPS 1/11), w której uznał, że biorąc pod uwagę pozycję prawną akcjonariusza SKA należy stwierdzić, iż posiadanie akcji, podobnie jak udziałów w spółkach prawa handlowego, oraz czerpanie przychodów z podziału zysku, bez względu na to kiedy akcjonariusz otrzyma z tego źródła pieniądze lub wartości pieniężne, nie jest prowadzeniem działalności gospodarczej przez akcjonariusza SKA. Z drugiej strony natomiast, w definicji zakładu (w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania) jest wyraźnie wskazane, że chodzi o stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo jest prowadzona działalność przedsiębiorstwa.

Natomiast zdaniem NSA, czemu został dany wyraz w komentowanym orzeczeniu, sam fakt, iż przychody otrzymywane przez akcjonariusza SKA z tytułu dywidendy nie mogą być uznane za przychody z działalności gospodarczej, nie stoi na przeszkodzie uznaniu, że na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody te można uznać za zyski przedsiębiorstw, a sam akcjonariusz jako wspólnik podmiotu transparentnego podatkowo ma zakład na terenie Polski.