Przedsiębiorca, który zamierza sprzedać nieruchomość, musi sobie odpowiedzieć na pytanie, czy będzie musiał zapłacić z tego tytułu VAT, a jeśli tak, to w jakiej wysokości. Okazuje się bowiem, że sprzedaż taka może być zarówno zwolniona od podatku od towarów i usług, jak i opodatkowana nim. W tym drugim przypadku właściwą stawką może być zarówno 23 proc., jak i 8 proc. Wszystko zależy m.in. od rodzaju zbywanej nieruchomości, terminu jej zasiedlenia i tego, czy sprzedający miał prawo przy jej nabyciu do odliczenia naliczonego podatku >patrz tabela 1.

Także udziały

Odnośnie do zwolnień od podatku należy wskazać, że może ?z nich korzystać również sprzedaż udziałów w nieruchomościach zabudowanych. Potwierdzają to organy podatkowe ?w udzielanych wyjaśnieniach, np. Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 24 września 2012 r. (IBPP2/443-571/12/AB). W interpretacji tej czytamy, że „sprzedaż udziałów w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym na rzecz współwłaściciela będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Należy bowiem zauważyć, że dostawa ta nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż doszło do wydania nieruchomości (udział) w ramach czynności opodatkowanych, tj. najem lokali mieszkalnych, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą udziałów w budynku mieszkalnym upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W związku z powyższym dostawa ta (udział ?w nieruchomości wraz z udziałem w gruncie) będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT".

Niezabudowane

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie ?z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ?a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (zob. art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).

Obiekty zasiedlone

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnione od podatku są dostawy budynków, budowli lub ich części, które zostały zasiedlone dwa lata lub wcześniej przed dokonywaną dostawą (również gdy w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem dokonującemu dostawy przysługiwało prawo do odliczenia). Przez pierwsze zasiedlenie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nakazuje rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1) wybudowaniu lub

Reklama
Reklama

2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej.

Warunek „oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku, budowli lub ich części" wyłącza korzystanie ?z tego zwolnienia przez podatników, którzy wybudowali budynek czy budowlę (lub ich część).

Przykład

10 marca 2012 r. spółka A zakończyła budowę budynku magazynowego i rozpoczęła ?jego użytkowanie. W 2014 r. ?spółka A zdecydowała się sprzedać ten budynek. Dostawa ta ?nie będzie zwolniona od podatku, gdyż nie doszło jeszcze do „pierwszego zasiedlenia" ?w rozumieniu ustawy o VAT ?(będzie ona zatem opodatkowana VAT według stawki podstawowej ?23 proc.).

Wyjątek dotyczy budynków, budowli oraz ich części, które po wybudowaniu zostały oddane ?w użytkowanie (np. na podstawie umowy najmu). Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ?o VAT to również oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu użytkownikowi.

Przykład

Wróćmy do danych z poprzedniego przykładu i załóżmy, że spółka A bezpośrednio po zakończeniu budowy magazynu wynajęła go ?innej spółce. W tej sytuacji sprzedaż budynku po 10 marca 2014 r.?będzie zwolniona od podatku ?na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Można zrezygnować

Przepisy przewidują możliwość zrezygnowania przez podatników ze stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ?ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, co ?w konsekwencji oznacza opodatkowanie dostaw budynków, budowli lub ich części według stawki 8 proc. albo 23 proc. Rezygnacja taka jest możliwa, jeżeli dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Wymaganą treść oświadczenia określa art. 43 ust. 11 ustawy o VAT. Oświadczenie takie musi zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Gdy nie było prawa ?do odliczenia

Drugim ze zwolnień obejmującym dostawy budynków, budowli lub ich części jest zwolnienie, ?o którym mowa w art. 43 ust. 1 ?pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie to obejmuje dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjęte zwolnieniem, o którym mowa ?w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ?o VAT) a więc budynków, których:

1) dostawa jest dokonywana ?w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zwolnienie to ma zastosowanie (przy czym inaczej niż w przypadku poprzedniego zwolnienia nie można z niego zrezygnować), gdy spełnione są dwa warunki:

1) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (np. dlatego, że zakup nie podlegał opodatkowaniu VAT lub był od tego podatku zwolniony),

2) dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 proc. wartości początkowej tych obiektów.

Drugi ze wskazanych warunków nie zawsze ma jednak zastosowanie. Nie stosuje się go, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej pięć lat (zob. art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Przykład

W 2007 r. spółka B wykonująca wyłącznie czynności opodatkowane kupiła od Piotra Nowaka (osoby prywatnej) lokal użytkowy pod wynajem (bez VAT). Lokal ten ?na początku 2009 r. spółka B zaadaptowała na biuro. Wydatki? na adaptację przekroczyły 30 proc. wartości początkowej lokalu, ?a spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. Od 25 maja 2009 r. spółka B wykorzystuje przedmiotowy lokal jako biuro na potrzeby prowadzonej działalności. W tej sytuacji dostawa (sprzedaż) tego lokalu:

1) będzie opodatkowana VAT według stawki 23 proc. – jeżeli nastąpi przed 25 maja 2014 r. (przed upływem pięciu lat wykorzystywania lokalu przez spółkę B do czynności opodatkowanych),

2) będzie zwolniona od podatku ?na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT – jeżeli nastąpi ?25 maja 2014 r. lub później.

Stawkę 8 proc. – na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a ?pkt 2 ustawy o VAT – stosuje się do dostaw budynków lub ich części, które zaliczane są do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (chyba że dostawy tych budynków lub ich części są zwolnione od podatku).

Na preferencyjnych warunkach

Stawką 8 proc. opodatkowane są zatem:

1) dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego oraz ich części (z wyłączeniem lokali użytkowych); przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11 (zob. art. 2 ?pkt 12 ustawy o VAT), a więc budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113),

2) dostawy lokali mieszkalnych ?w budynkach niemieszkalnych (sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12), oraz

3) dostawy budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania ?z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych ?i niepełnosprawnych (PKOB ?ex 1264).

Szczególna sytuacja ma miejsce w przypadku dostaw (sprzedaży) budynków mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m2 oraz lokali mieszkalnych o powierzchni użytkowej przekraczającej 150 m2.

W przypadkach takich stawka 8 proc. ma zastosowanie tylko częściowo, tj. w części odpowiadającej udziałowi wskazanej powierzchni (odpowiednio ?300 m2 oraz 150 m2) w ich całkowitej powierzchni użytkowej (zob. art. 41 ust. 12b i 12c ustawy o VAT). W pozostałej części dostawy (sprzedaż) takich budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz lokali użytkowych jest opodatkowana VAT według stawki 23 proc.

W jaki sposób ustalić powierzchnię użytkową

Należy przy tym zwrócić uwagę na zasady obliczania powierzchni użytkowej na potrzeby ww. limitów. Jak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku ?z 8 maja 2013 r. (I FSK 888/12): „przy obliczaniu powierzchni użytkowej lokalu i budynku na potrzeby ustalania limitów, ?o których mowa w art. 41 ust. 12b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (...), celem skorzystania z obniżonej stawki podatku od towarów ?i usług, podatnicy są uprawnieni do wyliczenia «powierzchni użytkowych» w oparciu o jedną ?z normatywnych definicji, która umożliwi obliczenie powierzchni użytkowej zarówno budynków mieszkalnych, jak i lokali mieszkalnych. Wyliczenia «powierzchni użytkowych» można dokonać również w oparciu o normy stosowane w budownictwie, nawet jeżeli nie są one obligatoryjne".

Autor jest doradcą podatkowym oraz autorem komentarza do ustawy ?o VAT