W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury, dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury. Musi to zrobić ?w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego ?w umowie lub na fakturze (art. 89b ust. 1 ustawy o VAT).

Jeżeli jednak dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności, to zgodnie z art. 89b ust. 1a ustawy ?o VAT nie ma obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie ?150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności.

Utrata statusu nie jest automatyczna

Organy podatkowe przyjmują, że postawienie w stan upadłości czynnego podatnika VAT nie powoduje, że traci on automatycznie status czynnego podatnika, jeżeli przez ten podmiot lub w jego imieniu wykonywane są czynności podlegające VAT.

Przepisy prawa upadłościowego ?i naprawczego nie ograniczają zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych podmiotu znajdującego się w upadłości. Ogłoszenie upadłości nie ma wpływu na zdolność prawną oraz zdolność do czynności prawnych upadłego (art. 185 ust. 2 prawa upadłościowego i naprawczego). Organy podatkowe przyjmują zatem, że na przedsiębiorcy będącym w upadłości i jednocześnie pozostającym podatnikiem VAT czynnym ciążą obowiązki wynikające ?z art. 89b ustawy o VAT. Z brzmienia tych przepisów nie wynika bowiem, aby z obowiązku korekty odliczonego VAT zwolnieni byli dłużnicy postawieni w stan upadłości (interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 maja 2013 r., ITPP1/443-217/13/DM, ?interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 25 kwietnia 2013 r., ITPP1/443-83/13/AJ; interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie ?z 24 kwietnia 2013 r., IPPP1/443-311/13-2/Igo).

Uwaga! Obowiązek korekty ciąży na dłużniku niezależnie od tego, czy jego wierzyciel skorzysta lub skorzystał z ulgi na złe długi, czy nie.

Dotkliwa sankcja

W przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek określony w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT (tj. nie skorygował odliczonej kwoty podatku wynikającej z niezapłaconej faktury), naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości ?30 proc. kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT. ?W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się (zob. art. 89b ust. 6 ustawy o VAT).

Zadanie dla syndyka

W razie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego zarząd majątkiem upadłego przejmuje syndyk >patrz ramka.

Organy podatkowe przyjmują, że syndyk w prowadzonym postępowaniu upadłościowym zobowiązany jest do podpisywania i składania ?w imieniu podatnika będącego ?w upadłości m.in. deklaracji podatkowych w zakresie VAT. Obowiązek ten spoczywa na syndyku również wtedy, gdy na skutek zaistniałych po ogłoszeniu upadłości okoliczności nastąpi konieczność – na podstawie art. 89b ustawy o VAT – korekty odliczonego podatku naliczonego ?w deklaracji bieżącej lub poprzez złożenie deklaracji korygującej. Takie bowiem sytuacje wystąpią ?w przypadku nieuregulowania przez dłużnika należności określonej w fakturze w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności.

Oznacza to, że syndyk w prowadzonym postępowaniu upadłościowym, składając w imieniu podatnika deklarację podatkową za dany okres rozliczeniowy, ma obowiązek pomniejszyć kwotę podatku naliczonego określoną dla tego okresu o podatek naliczony wynikający z faktur, których należność nie została uregulowana i dla których w tym okresie rozliczeniowym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, czyli dokonuje tego pomniejszenia „na bieżąco". Natomiast w sytuacji, gdy w prowadzonym postępowaniu upadłościowym syndyk ?w trakcie ustalania faktycznego stanu zobowiązań upadłego stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie skorygował odliczonej kwoty podatku we właściwym okresie rozliczeniowym (tj. w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze), wówczas na syndyku będzie spoczywać obowiązek dokonania korekty złożonych wcześniej deklaracji podatkowych.

Obowiązki podatnika nałożone m.in. przepisami ustawy o VAT, ?w tym obowiązek składania deklaracji podatkowych, nie ustają zatem w chwili ogłoszenia upadłości, ?a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika, ?w tym obowiązków wynikających ?z ustawy o VAT (interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 27 maja 2013 r., IBPP2/443-182/13/ICz; interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 26 kwietnia 2013 r., IBPP2/443-73/13/RSz; interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 25 kwietnia ?2013 r., ITPP1/443-83/13/AJ; interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie ?z 18 kwietnia 2013 r., IPPP1/443-94/?13-2/JL).

We własnym imieniu, ?na cudzy rachunek

Syndyk masy upadłości, dokonując korekty w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, działa w imieniu własnym, ale na rachunek upadłego. We wszelkich postępowaniach stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły. To on jest podmiotem praw i obowiązków. Natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach. Jest on stroną w znaczeniu formalnym. ?W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi tego stanu. Syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego.

Kto zarządza majątkiem

W razie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego obowiązek stosownej korekty odliczonego podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT ciąży na syndyku.

Natomiast w przypadku ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu obowiązek ten ciąży na upadłym, chyba że upadłemu odebrano zarząd majątkiem. W tym przypadku należy przyjąć, że obowiązki te przechodzą na zarządcę, który obejmuje zarząd majątkiem upadłego.

Przykład

ABC spółka z o.o. kupiła 1 sierpnia 2013 r. towary od firmy B z terminem płatności do 31 sierpnia 2013 r. Podatek naliczony w kwocie 10 000 zł wynikający z otrzymanej faktury rozliczyła w deklaracji VAT-7 za sierpień 2013 r.

30 grudnia 2013 r. została ogłoszona upadłość spółki ABC obejmująca likwidację majątku dłużnika. Zarząd majątkiem upadłej spółki przejął syndyk masy upadłości. Wierzytelność wobec firmy B nie została w ogóle uregulowana. 30 stycznia 2014 r. upłynął 150. dzień od terminu płatności wierzytelności wobec ?firmy B. Z uwagi na to, że nie została ona uregulowana, a spółka ABC odliczyła podatek naliczony z faktury otrzymanej od firmy B, syndyk masy upadłości, składając za spółkę ABC deklarację VAT-7 za styczeń 2014 r., powinien w niej pomniejszyć kwotę podatku naliczonego o 10 000 zł.

W przypadku uregulowania należności po uwzględnieniu korekty, ?o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT (tj. korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z niezapłaconej faktury), podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części (zob. art. 89b ust. 4 ustawy o VAT).

Autor jest doradcą podatkowym

Rodzaj upadłości nie wpływa na rozliczenia VAT

Dla obowiązku korekty odliczonego VAT wynikającego ?z niezapłaconych faktur nie ma znaczenia, czy została ogłoszona:

Kiedy nadzorca, a kiedy zarządca

W razie ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu powołuje się nadzorcę sądowego (art. 156 ust. 2 prawa upadłościowego i naprawczego).

Zarządcę powołuje się natomiast w razie ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu, gdy zarząd majątkiem odebrano upadłemu. Zarządcę ustanawia się także wtedy, ?gdy ustanowiono nad częścią majątku zarząd własny upadłego. W sprawach objętych tym zarządem zarządca pełni czynności zastrzeżone dla nadzorcy sądowego (art. 156 ust. 3 prawa upadłościowego i naprawczego).

W sprawach dotyczących masy upadłości syndyk, zarządca oraz nadzorca sądowy dokonują czynności na rachunek upadłego, lecz w imieniu własnym (art. 160 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego).

Jeżeli ogłoszono upadłość z możliwością zawarcia układu ?i ustanowiono zarząd własny upadłego, to nadzorca sądowy powinien niezwłocznie podjąć czynności nadzorcze ?oraz w razie potrzeby złożyć wniosek do sędziego – komisarza ?o nakazanie upadłemu sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień poprzedzający ogłoszenie upadłości (art. 180 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego). ?W ramach prowadzonego nadzoru nadzorca sądowy może ?w każdym czasie kontrolować czynności upadłego, a także przedsiębiorstwo upadłego. Może też sprawdzić, ?czy mienie upadłego, które nie jest częścią przedsiębiorstwa, jest dostatecznie zabezpieczone przed zniszczeniem ?(art. 180 ust. 2 prawa upadłościowego i naprawczego).

Zarządca niezwłocznie po powołaniu obejmuje zarząd masą upadłości, zabezpiecza ją przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem przez osoby trzecie oraz sporządza spis inwentarza i sprawozdanie finansowe na dzień poprzedzający ogłoszenie upadłości, jeżeli dotychczas w toku postępowania nie zostały sporządzone (art. 182 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego). Zarządca wykonuje wszelkie czynności zarządu związane z bieżącym prowadzeniem przedsiębiorstwa upadłego oraz zachowaniem w stanie niepogorszonym ?masy upadłości (art. 184 ust. 1 prawa upadłościowego ?i naprawczego).

W razie ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu art. 57 i art. 58 prawa upadłościowego i naprawczego stosuje się odpowiednio, jeżeli upadły został pozbawiony prawa zarządu swoim majątkiem (art. 60 prawa upadłościowego ?i naprawczego). Oznacza to m.in., że upadły jest obowiązany wskazać i wydać zarządcy cały swój majątek, a także wydać wszystkie dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, ?inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych ?i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które ?składa sędziemu – komisarzowi.

Syndyk zarządza majątkiem upadłego

Syndyka powołuje się w razie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego ?(art. 156 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego).

W sprawach dotyczących masy upadłości syndyk, ?zarządca oraz nadzorca sądowy dokonują czynności na rachunek upadłego, lecz w imieniu własnym (art. 160 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego).

Syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem ?lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje ?do jego likwidacji (art. 173 prawa upadłościowego ?i naprawczego).

Jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, upadły jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać wszystkie dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, ?w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu – komisarzowi (art. 57 prawa upadłościowego i naprawczego).