W jaki sposób nabywca rozliczy import usług

Zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy ?o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ?(tj. usług świadczonych na rzecz podatnika VAT), stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, ?z tym że:

1) ?usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;

2) ?usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Tym samym, ani moment otrzymania faktury od zagranicznego kontrahenta, ani data wystawienia faktury przez wykonawcę nie wpływał na moment rozpoznania obowiązku podatkowego w VAT. Również opis na fakturze lub skumulowanie płatności przez zagranicznego usługodawcę pozostawało bez znaczenia dla celów rozliczenia VAT na terytorium Polski z tytułu importu usług. W tym przypadku kluczowe znaczenie miało wyłącznie faktyczne wykonanie usługi (względnie zakończenie okresu rozliczeniowego), do których mogą odnosić się terminy płatności. Jeżeli umowa z kontrahentem wskazuje na płatności w cyklach miesięcznych, to usługę uważa się za wykonaną w ostatnim dniu danego miesiąca.

Niewielkie zmiany ?od 1 stycznia

Nowelizacja przepisów o VAT nie przyniosła w tym zakresie zmian merytorycznych, poza zmianami redakcyjnymi. W ustawie o VAT został uchylony cały art. 19 odnoszący się kompleksowo do momentu powstania obowiązku podatkowego (w tym również zapisy odnoszące się bezpośrednio do importu usług). Został natomiast wprowadzony w tym zakresie art. 19a znoszący podział na usługowe transakcje krajowe i międzynarodowe. Tym samym zarówno dla usługowych transakcji z krajowymi, jak i z zagranicznymi kontrahentami, obowiązek podatkowy powstaje na takich samych zasadach.

W związku z tym, przy rozliczaniu usługi za styczeń 2014 r. zastosowanie znajdują postanowienia nowego art. 19a ust. 1 – 4 ustawy o VAT. Zgodnie z podstawową zasadą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, przy czym moment wystawienia faktury VAT nie wpływa już na moment powstania obowiązku podatkowego. W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (tzw. częściowe wykonanie usługi).

W omawianym przypadku kluczowe znaczenie ma art. 19a ust. 3. ?W świetle tej regulacji, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną ?w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną ?z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Zgodne z dyrektywą

Powyższe regulacje są zgodne ?z przepisami dyrektywy VAT 2006/112/WE. Na mocy art. 63 dyrektywy zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Jednocześnie świadczenie usług, w odniesieniu do których usługobiorca zobowiązany jest do zapłaty VAT zgodnie z art. 196 (import usług), ?a które są wykonywane w sposób ciągły przez okres dłuższy niż jeden rok i nie są związane z wpłatą zaliczki lub płatnościami w tym okresie, uważa się za dokonane z upływem każdego roku kalendarzowego do czasu zakończenia świadczenia usług.

Przykład

W przypadku opisanym przez Czytelniczkę obowiązek podatkowy powstaje w ostatnim dniu każdego miesiąca świadczenia usług dostępu ?do serwisów informacyjnych, tj. ?31 sierpnia 2013 r., 30 września 2013 r., ?31 października 2013 r., 30 listopada 2013 r., 31 grudnia 2013 r., 31 stycznia 2014 r. Jeżeli płatność za styczeń zostanie dokonana przed tym terminem, to obowiązek podatkowy w VAT powstanie w dacie płatności.

Zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym do ?31 grudnia 2013 r. podstawa opodatkowania w imporcie usług obejmowała kwotę, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem przypadku gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub wartość usługi – na podstawie odrębnych przepisów – zwiększa wartość celną importowanego towaru.

Uproszczono wytyczne

W wyniku nowelizacji został uchylony dotychczasowy art. 29, przy jednoczesnym wprowadzeniu uproszczonych zasad ustalania podstawy opodatkowania w art. 29a ustawy o VAT (z uchyleniem przepisu odnoszącego się do importu usług). W odniesieniu do importu usług, ustawa zrównała zasady z regulacjami dotyczącymi transakcji krajowych.

Z cłem, ubezpieczeniem ?i transportem...

Na mocy art. 29a ust. 1 podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami ?i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) ?podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, ?z wyjątkiem kwoty podatku;

2) ?koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

...ale bez obniżek i opustów

Natomiast podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) ?stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) ?udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) ?otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku ?(art. 29a ust. 6-7 ustawy VAT).

Zasady opisane w polskich przepisach VAT są zgodne z unijnymi regulacjami. Jak przewiduje bowiem art. 73 dyrektywy VAT, w odniesieniu do dostaw towarów ?i świadczenia usług podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Podstawa opodatkowana obejmuje również wszelkie inne podatki i cła związane z transakcją (z wyjątkiem samego VAT), z jednoczesnym wyłączeniem obniżek, rabatów oraz kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych ?w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Przykład

W praktyce w omawianym przypadku podstawa opodatkowania obejmuje kwotę 1000 euro. Zgodnie bowiem ze stanem faktycznym, nie jest zobowiązana do ponoszenia innych ?opłat w związku z transakcją ?opisaną w pytaniu. Podatniczka ?powinna ją każdorazowo przeliczyć ?na złote według odpowiedniego ?kursu NBP.

Naliczony równy należnemu

W odniesieniu do odliczenia VAT, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT ?w brzmieniu obowiązującym do ?31 grudnia 2013 r. prawo do odliczenia powstawało w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym ?u nabywcy lub usługobiorcy odpowiednio od:

Tym samym w praktyce, podatnik powinien wykazać w deklaracji VAT podatek wynikający z transakcji zarówno w zakresie podatku należnego (z tytułu importu usług), jak i po stronie podatku naliczonego (z tytułu zakupu usług od zagranicznego kontrahenta). Dla celów rozliczenia nie powstanie zaległość podatkowa, ekonomicznie bowiem kwota podatku należnego równa się kwocie podatku naliczonego.

Do urzędu jednocześnie

Nowelizacja VAT przyniosła ?w tym zakresie niewielkie zmiany. ?W myśl nowego brzmienia art. 86 ust. 10 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ?o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, ?w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie prawo do odliczenia VAT zostało uzależnione od jednoczesnego wykazania w deklaracji podatkowej podatku należnego z tytułu importu usług. Jak bowiem stanowi art. 86 ust. 10b pkt 3, prawo do odliczenia określone w ust. 10 powstaje pod warunkiem, że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Powyższe regulacje są zgodne ?z art. 178 lit. e dyrektywy VAT. Zgodnie z tym przepisem, w celu skorzystania z prawa do odliczenia, jeśli podatnik jest zobowiązany do zapłaty VAT jako usługobiorca lub nabywca, w przypadku gdy zastosowanie mają art. 194-197 i art. 199 (m.in. import usług), musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie.