VAT: gdy na gruncie jest obiekt, dostawa podlega zwolnieniu

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 listopada 2013 r. (I FSK 1582/13).

Podatnik, będący spółką z o.o. nabył nieruchomość, na której znajdowały się budowle, stanowiące kompleks byłego stadionu żużlowego. Miały one zostać rozebrane, ponieważ spółka na tym terenie zamierza wybudować centrum handlowe. Cena została określona w jednej kwocie, zaś do budynków nie została przypisana żadna wartość. Na fakturze VAT właściciel zakwalifikował sprzedaż jako zwolnioną, co w ocenie spółki było nieprawidłowe. Zwróciła się więc do organu podatkowego z pytaniem, czy faktura korygująca, którą otrzyma od poprzedniego właściciela, będzie uprawniała ją do odliczenia podatku. Zdaniem spółki, przedmiotem tej transakcji był jedynie grunt przeznaczony pod zabudowę, podlega więc ona opodatkowaniu VAT. Spółka podkreśliła, że budynki nie mają dla niej żadnego znaczenia, ponieważ zostaną w najbliższej przyszłości rozebrane.

Organ stwierdził, że dane obiekty budowlane spełniały przesłanki do uznania gruntu za grunt zabudowany, wskutek czego transakcja podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku.

W wyroku z 17 maja 2013 r. (III SA/Wa 3407/12) WSA w Warszawie uchylił tę interpretację. Zdaniem sądu organ nie był uprawniony do badania poprawności postępowania kontrahenta spółki. Mimo to, WSA zgodził się z poglądem podatnika, wskazując na ekonomiczny aspekt transakcji. Następnie organ wniósł skargę kasacyjną do NSA, który uwzględniając podniesione zarzuty, uchylił zaskarżony wyrok WSA ?i oddalił skargę na interpretację.

W ocenie NSA, wykładni przepisów ustawy o VAT należy dokonywać zgodnie z kryteriami ekonomicznymi transakcji, jednak kryteria te muszą być obiektywne. Oceny transakcji nie można dokonywać przez subiektywny pogląd jednej strony, ponieważ przeczyłoby to zasadzie pewności prawa. ?W tym przypadku istotne znaczenie miało to, że dla postronnego obserwatora, skutkiem ekonomicznym transakcji była dostawa zabudowanego gruntu.

—Jacek Hawrysz, współpracownik Zespołu Zarządzania ?Wiedzą Podatkową Firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Krzysztof ?Kańtor, konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe ?sp. z o.o. ?(biuro w Warszawie)

W komentowanej sprawie skarżący próbował wykazać, że skoro budynki ?i budowle posadowione na gruncie będącym przedmiotem sprzedaży ?nie mają dla niego żadnej wartości ekonomicznej i zostaną poddane rozbiórce, to taką nieruchomość należy traktować dla celów VAT jako niezabudowaną.

Stanowisko takie, choć budzi uzasadnione wątpliwości natury cywilnoprawnej, ?na gruncie VAT znajduje potwierdzenie ?w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Trybunał niejednokrotnie podkreślał, ?że ze względu na harmonizację VAT pojęcie dostawy towarów należy oddzielić od cywilnoprawnego pojęcia „sprzedaż", które w każdym państwie jest rozumiane inaczej. Trybunał odwołał się do kryterium ekonomicznego sensu transakcji, dzięki czemu pojęcie dostawy powinno być interpretowane jednolicie w ramach Unii.

W praktyce zastosowanie kryterium ekonomicznego często przysparza problemów. W sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV (C-461/08) ?Trybunał orzekł, że dostawę działki, ?na której stoi przeznaczony do rozbiórki budynek, a prace się rozpoczęły przed dostawą, należy uznać za niepodlegający zwolnieniu dla dostawy budynków, gdyż celem gospodarczym tych czynności była dostawa działki gotowej pod budowę.

Pomimo że sądy obu instancji nie miały wątpliwości, że stan faktyczny ww. sprawy jest różny od komentowanego przypadku (m.in. przed dostawą nie prowadzono prac rozbiórkowych), wydały dwa rozbieżne rozstrzygnięcia. WSA uznał, że skoro wartość obiektów budowlanych była znikoma i nie została uwzględniona ?w cenie, a nabywca zamierzał je usunąć, to z gospodarczego punktu widzenia dostawą objęty był grunt niezabudowany. NSA, wskazując na kryterium ekonomiczne potwierdził, że powinno mieć ono charakter obiektywny. Przy ocenie skutków transakcji nie można kierować się jedynie subiektywnym odczuciem strony transakcji, lecz należy brać pod uwagę całość towarzyszących jej okoliczności z obiektywnej perspektywy. Dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznaniu go za budynek, ?czy też budowlę, dopóty teren, na którym jest on usytuowany, jest terenem zabudowanym.

Końcowo należy zauważyć, że uzależnienie kwalifikacji transakcji od tego, czy prace rozbiórkowe formalnie rozpoczęły się przed dniem dostawy, czy też nie, do pewnego stopnia może dawać stronom możliwość wpływania na sposób opodatkowania VAT dostawy. Ze względu na niejednolitą praktykę organów tym zakresie (na co zwracał uwagę WSA ?w uzasadnieniu wyroku), należy odrębnie analizować każdy stan faktyczny.