Jaką stawkę VAT zastosować, gdy wynajmujący obciąża najemcę kosztami dostaw wody, gazu czy elektryczności i wystawia mu za to osobne faktury? Sprawa jest istotna, bo dostawy np. bieżącej wody podlegają obniżonej stawce 8 proc. Tymczasem fiskus domaga się, aby takie przerzucanie kosztów odbywało się w ramach podstawowej usługi, czyli najmu. Ten zaś podlega podstawowej, 23-procentowej stawce VAT. Innymi słowy, właściciel lokalu nie może po prostu wystawić najemcy faktury za wodę ze stawką 8 proc. Musi wliczyć koszt do ogólnej ceny najmu, a całość obciążyć 23-procentowym podatkiem.

Choć podatek od towarów i usług co do zasady jest neutralny dla przedsiębiorców, to jednak konieczność wysupłania z firmowej kasy dodatkowych środków na jego uiszczenie według wyższej stawki zawsze odbija się na płynności firmy. Nawet jeśli potem się go odzyskuje. Jeszcze większy kłopot mają najemcy zwolnieni z VAT – czy to z racji niskich obrotów, czy rodzaju działalności. Dla nich ten podatek jest ostatecznym, dodatkowym obciążeniem.

Na problem VAT przy refakturowaniu dostaw mediów przez wynajmującego zwraca uwagę partner naszej akcji – Federacja Małych i Średnich Przedsiębiorstw na swojej stronie internetowej www.msp-24.pl. Zauważa ona, że wynajmujący „przerzuca" koszty mediów na najemców na podstawie dokumentów pierwotnych, bez doliczania jakiejkolwiek marży, a ostatecznym odbiorcą jest najemca i to on tylko decyduje o wielkości zużycia np. wody czy prądu. Dlatego podejście fiskusa komplikuje życie wielu firmom, które chcą zarabiać na najmie powierzchni biurowej czy magazynowej, a niekoniecznie chcą zarabiać na wodzie i ściekach.

Skąd się wziął problem

Głównym „winowajcą" zamieszania wokół refakturowania jest wprowadzony przed dwoma laty przepis art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, dotyczący świadczenia usług w imieniu i na rzecz osoby trzeciej. W przepisie tym określono, że w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Czynność tę uznaje się więc za świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu VAT. Z przepisu tego wynika zatem, że podatnik, który nabył usługę we własnym imieniu, ale na rzecz innego podmiotu, jest najpierw uznawany za usługobiorcę, a następnie za usługodawcę tej samej usługi.

Być może ustawodawca nie spodziewał się, jaki będzie skutek tego przepisu dla firm, które są najemcami lokali. Otóż organy skarbowe doszły do wniosku, że prawidłowym układem, pozwalającym stosować obniżoną stawkę na dostawy wody czy odprowadzanie ścieków jest porozumienie najemcy z... zakładem wodociągowym czy kanalizacyjnym. Jeśli w imieniu takiej firmy działa wynajmujacy, to dopiero wtedy można zastosować niższą stawkę, a nabywca może odzyskać VAT z takiej faktury. W innych przypadkach albo wynajmujący zastosuje stawkę 23 proc. przy refakturowaniu, albo... najemca nie odliczy VAT. Bo z nieprawidłowo wystawionych faktur nie można odzyskać podatku naliczonego.

Surowe interpretacje, rozbieżne orzecznictwo

Restrykcyjne podejście fiskusa uwidoczniło się w wielu interpretacjach prawa podatkowego. Takie stanowisko przyjęła np. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 13 czerwca 2011 r. (IPPP1/443-484/11-2/EK) oraz Izba Skarbowa w Łodzi w interpretacji z 8 września 2011 r. (IPTPP1/443-344/11-2/MS).

Niestety, podatnicy nie zawsze zyskują sojusznika w sądach administracyjnych. Ich orzecznictwo na ten temat jest rozbieżne. Stosunkowo niedawno, bo 16 kwietnia 2013 r. zapadł wyrok NSA (I FSK 801/12), w którym sąd stwierdził, że „spółka wynajmująca lokale użytkowe i podpisująca umowy z dostawcami prądu, gazu i wody, które są następnie refakturowane na rzecz najemców, nie wykonuje czynności kompleksowej. Tym samym najem objęty jest stawką 23 proc., natomiast dostawa mediów – 8 proc. VAT". Jednak w wielu innych sprawach sądy stawały po stronie organów podatkowych. Przywoływały przy tym uchwałę siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (z 8 listopada 2010 r., I FPS 3/10), w której sąd uznał, że firmy leasingowe nie mogą refakturować na swoich klientów usług ubezpieczenia przedmiotu leasingu z zastosowaniem zwolnienia z VAT. Jednak wielu ekspertów podatkowych (także na łamach „Rz") od dawna podkreśla, że w przypadku refakturowania usług obciążonych podatkiem sytuacja jest jednak inna. Dlatego przywoływanie owej „leasingowo-ubezpieczeniowej" uchwały wydaje się chybione.

Nie zagłębiając się jednak w niuanse orzecznictwa, trzeba stwierdzić: od 2011 roku w sprawie refakturowania dostaw mediów do wynajmowanych lokali nastąpił szkodliwy dla przedsiębiorców chaos. Nie wszystkich stać na walkę w sądach. Dlatego warto byłoby się zastanowić nad odpowiednią zmianą art. 8 ust. 2a ustawy o VAT oraz innych przepisów dotyczących natury usług złożonych.

Pomoc z luksemburskiego Trybunału

Do czasu, gdy ustawodawca rozwiąże problem refakturowania, w ewentualnych sporach z fiskusem można używać jako argumentu tezy z wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE (sprawa Field Fisher Waterhouse, C-392/11). Stwierdzono tam, że świadczenie przez dany podmiot wielu usług traktuje się co do zasady odrębnie, chyba że istnieją okoliczności przesądzające o słuszności uznania ich za usługę kompleksową. Nie ma to miejsca w sytuacjach, gdy przedsiębiorca refakturuje usługę dostawy mediów z taką samą, 8-proc. stawką VAT, jak również nie nalicza w związku z pośrednictwem żadnej marży. Na ten wyrok powołał się zresztą NSA we wspomnianym, korzystnym dla podatnika wyroku z 16 kwietnia 2013 r. (I FSK 801/12).