Lista niezbędnych elementów faktury została od 1 stycznia skrócona. W wyniku nowelizacji przepisów rozporządzenia ministra finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, od 1 stycznia 2013 roku zmieniono listę obowiązkowych elementów, jakie powinna na zawierać. Obecnie przepisy wskazują, że aby wystawiony dokument został uznany za fakturę, musi zawierać jedynie dane wskazane w § 5 tego rozporządzenia.

Nazwa nie jest istotna

Aby wystawiony dokument mógł być uznany za fakturę VAT, nie jest już wymagane opatrzenie go nagłówkiem „Faktura VAT". Konsekwencją takiej zmiany jest konieczność szczegółowego analizowania wystawianych i otrzymywanych przez podatników dokumentów. Czynność ta jest szczególnie istotna w przypadku korzystania z prawa do odliczenia VAT.

Może się bowiem pojawić problem, czy otrzymany przez podatnika dokument jest fakturą dającą mu takie prawo. Szczęśliwie, w praktyce większość podmiotów zachowała dotychczasowy sposób wystawiania faktur w zakresie opatrywania ich nagłówkiem. Może jednak powstać pytanie, czy inne otrzymane dokumenty (przykładowo faktura oznaczona jako „pro-forma"), zawierające dane wymagane rozporządzeniem, mogą być podstawą do odliczenia VAT.

Liczy się treść

Zgodnie z obecnym brzmieniem przepisów rozporządzenia, każdy dokument zawierający dane wymienione w § 5 ust. 1 może być uznany za fakturę VAT. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika. Prawo do odliczenia VAT powstaje zaś, zgodnie z zasadą ogólną uregulowaną w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Brzmienie tych przepisów wskazuje jasno, że niezależnie od tego, jakim nagłówkiem opatrzony jest otrzymany dokument, jeśli zawiera niezbędne elementy wskazane w rozporządzeniu, to jest podstawą do odliczenia VAT już w miesiącu jego otrzymania.

W przypadku otrzymania dokumentu opatrzonego przykładowo nagłówkiem „faktura pro-forma", nie trzeba czekać z odliczeniem VAT na inny dokument. Żaden przepis ustawy VAT nie pozbawia bowiem podatnika prawa do odliczenia w przypadku otrzymania dokumentu zawierającego dane dodatkowe, wykraczające poza listę zawartą w rozporządzeniu.

Wezwanie do zapłaty

W związku z tym, że w praktyce gospodarczej faktury pro-forma funkcjonują jako wezwania do zapłaty, trzeba pamiętać dodatkowo o brzmieniu art. 86 ust. 12 ustawy VAT. Przepis ten mówi o tym, że aby skorzystać z prawa do odliczenia VAT, otrzymana faktura powinna dokumentować otrzymany już towar bądź też już wykonaną usługę. Mimo, że od tej zasady istnieją pewne wyjątki (np. dla dostaw mediów), może powstać pytanie, czy podatnik, który otrzymuje fakturę pro-forma jako wezwanie do zapłaty przed wykonaniem usługi, ma prawo do odliczenia, a jeśli tak, to kiedy.

Z chwilą uregulowania kwoty

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną, faktura dokumentująca zdarzenie przyszłe, wystawiona przed wykonaniem usługi bądź dostawą towaru, daje prawo od odliczenia już w momencie jej zapłaty (jeszcze przed wykonaniem usługi bądź dostawą towaru).

Do takiej sytuacji odniósł się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 czerwca 2010 (I FSK 1079/09).

Stwierdził on, że jedynie faktura, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia powodującego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Ziszczenie się warunku, tj. powstanie obowiązku podatkowego (czyli na przykład otrzymanie zaliczki) automatycznie spowoduje, że wystawiona wcześniej faktura może zostać uwzględniona jako dokument dający prawo do odliczenia wykazanego w niej podatku. Może to jednak nastąpić w rozliczeniu za okres nie wcześniejszy, niż moment powstania obowiązku podatkowego u wystawcy dokumentu.

Podobnie, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 kwietnia 2010 r. (I FSK 747/09) znajdujemy potwierdzenie, że nabywcy – w przypadku otrzymania faktury przed wykonaniem usługi – będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT nie z chwilą wykonania usługi, lecz z chwilą uiszczenia zaliczki na poczet płatności za usługę, ale jedynie w zakresie kwot, które zostały faktycznie zapłacone.

Także wystawca nabywa prawo

W praktyce oznacza to, że podatnik, który otrzymał fakturę pro-forma, zawierającą wszystkie elementy niezbędne dla uznania jej za fakturę, w momencie uregulowania wskazanej w niej kwoty nabywa prawo do odliczenia podatku. Nie musi więc oczekiwać na otrzymanie innego dokumentu, np. faktury zaliczkowej (jak to miało miejsce przed zmianą przepisów), co może nastąpić w kolejnych okresach rozliczeniowych. Może skorzystać z prawa do odliczenia na podstawie już otrzymanego i opłaconego dokumentu.

Podejście takie, mimo że nowe, znajduje uzasadnienie w brzmieniu obecnych regulacji. Warto także zauważyć, że wystawienie faktury pro-forma będzie wywoływało „lustrzane" skutki po stronie wystawcy tego dokumentu, w zakresie podatku należnego.

Autorka jest doradcą podatkowym, dyrektorem ds. podatków w KR Group, www.krgroup.pl

Przykład

NIE TRZEBA CZEKAĆ NA WYKONANIE USŁUGI

Spółka ABC zgłosiła 21 marca 2013 r. pracownika na szkolenie z zakresu podatków (usługa opodatkowana stawką VAT 23 proc.), które ma odbyć się w maju 2013 r. Po wysłaniu zgłoszenia, następnego dnia otrzymała fakturę pro-forma z prośbą o dokonanie zapłaty. Spółka ABC uregulowała kwotę wynikającą z dokumentu w marcu 2013 r.

Weryfikacja treści faktury pro-forma potwierdziła, że zawiera ona wszystkie elementy wskazane w rozporządzeniu ministra finansów, które są potrzebne, aby uznać ją za dokument uprawniający do odliczenia VAT. Spółka ABC nie musi zatem czekać do maja 2013 r., kiedy usługa szkoleniowa zostanie wykonana. Nie musi też czekać na otrzymanie innego dokumentu potwierdzającego zakup usługi, co przed zmianą przepisów w praktyce odbywało się poprzez wręczenie faktury po zakończeniu szkolenia.

Może skorzystać z prawa do odliczenia VAT już w marcu na podstawie faktury pro-forma. Analogicznie, firma szkoleniowa nie musi wystawiać kolejnego dokumentu, gdyż wystawiona przez nią faktura pro-forma będzie powodowała skutki, takie jak dotychczasowa faktura VAT.