W obecnych czasach standardem jest sprzedaż mieszkań wraz z komórkami lokatorskimi czy miejscami postojowymi (najczęściej są to miejsca postojowe w hali garażowej). O ile przy sprzedaży mieszkań przedsiębiorcy nie mają problemu z określeniem właściwej stawki VAT, o tyle opodatkowanie dodatkowych pomieszczeń może budzić wątpliwości.
Generalnie w przypadku obiektów budowlanych objętych społecznym programem mieszkaniowym stawka podatku ze względu na ich socjalny charakter wynosi 8 proc.
Budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym to przede wszystkim lokale mieszkalne lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. W myśl ustawy o VAT do takiego budownictwa nie zalicza się m.in. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 mkw.
Ustawa o VAT niestety nie definiuje pojęcia lokalu mieszkaniowego ani lokalu użytkowego. Przyjmując autonomię prawa podatkowego, przepisy ustawy o VAT powinny być interpretowane w sposób niezależny od pozostałych gałęzi prawa.
Gdzie szukać definicji
Podstawowe narzędzie interpretacji to językowa analiza przepisów oparta m.in. na powszechnym znaczeniu pojęć. Jednak biorąc pod uwagę specyfikę zagadnienia, warto posłużyć się prawem specjalistycznym, tym bardziej że w tej sytuacji można odwołać się do definicji zawartych w ustawie o własności lokali, które w znacznym stopniu wydają się zgodne z potocznym rozumieniem tych pojęć.
Zgadzają się z tym organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Zgodnie z tą ustawą samodzielny lokal mieszkalny to wydzielona trwałymi ścianami izba lub zespół izb przeznaczonych na trwały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych.
Analiza tych przepisów wskazuje, że do pomieszczeń pomocniczych zaliczyć należy piwnicę, strych, komórkę. W tej sytuacji fakt opodatkowania stawką preferencyjną tych miejsc nie wydaje się być tak dyskusyjny jak stosowanie niższej stawki VAT do sprzedaży garaży czy miejsc postojowych. Tutaj kontrowersję budziło to, czy wyodrębnione miejsce postojowe w garażu należy traktować jako osobny lokal czy jako element świadczenia pomocniczego (tak jak komórkę).
W praktyce wszystko zależy od tego, czy przedmiotem sprzedaży jest udział we współwłasności odrębnego lokalu, jakim jest garaż, czy prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w części budynku, która nie jest samodzielnym lokalel użytkowym.
Kwestia ta była przedmiotem licznych sporów podatników z organami i rozstrzygnięć sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dzięki jednolitemu stanowisku prezentowanemu w orzecznictwie ukształtowało się podejście obecnie stosowane w praktyce.
Dwie sytuacje
Sposób opodatkowania miejsca postojowego (garażu) zależy od jego statusu. W przypadku miejsca postojowego wyodrębnionego w hali garażowej – części wspólnej budynku mieszkalnego – która nie jest samodzielnym lokalem i jako taka nie może być przedmiotem niezależnej sprzedaży:
- dochodzi do przeniesienia prawa własności mieszkania oraz prawa do korzystania ze stanowiska wyodrębnionego w garażu (nie jest przenoszony udział we współwłasności odrębnego lokalu, w którym znajduje się garaż),
- nie ma możliwości zbycia prawa własności mieszkania bez udziału we współwłasności wspólnej części budynku (hali garażowej) i urządzeń,
- podziemny garaż nie jest wyodrębnioną nieruchomością, dla której prowadzona jest oddzielna księga wieczysta i która może być przedmiotem odrębnej sprzedaży.
Opisaną transakcję traktuje się jako jedno świadczenie, niepodzielne dla celów VAT. Tym samym właściwą stawką dla całości (tj. lokalu wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego) jest stawka obniżona stosowana dla sprzedaży lokali mieszkalnych.
Tak ustalona linia interpretacyjna jest potwierdzona licznymi orzeczeniami, w tym wyrokami NSA: z 17 maja 2011 r. (I FSK 858/10) oraz z 2 grudnia 2011 r. (I FSK 182/11). Wreszcie, również organy podatkowe w ostatnim czasie skłaniają się do stosowania tego stanowiska.
Przykładem są interpretacje: Izby Skarbowej w Łodzi z 3 stycznia 2012 r. (IPTPP1/443-877/11-2/MS) i Izby Skarbowej w Warszawie z 2 stycznia 2012 r. (IPPP2/443-1096/11-5/JO).
Inaczej pod względem podatkowym traktowane jest zbycie lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym wydzielonym w wyodrębnionym, samodzielnym lokalu. W praktyce taka sytuacja może występować, gdy deweloper wyznacza w budynku mieszkalnym większą liczbę miejsc postojowych z zamiarem ich sprzedaży nie tylko przyszłym właścicielom mieszkań, a także gdy chce zaoferować przyszłym nabywcom większą swobodę w dysponowaniu wyodrębnionym miejscem na samochód.
Kupujący stają się współwłaścicielami wydzielonego lokalu użytkowego, jakim jest garaż wielostanowiskowy. Przedmiotem sprzedaży może więc być lokal mieszkalny wraz z udziałem w wyodrębnionym lokalu (garażu), któremu towarzyszy określenie sposobu korzystania z miejsc postojowych, a nawet sam udział we współwłasności. Wtedy w praktyce:
- dochodzi do przeniesienia prawa własności mieszkania oraz udziału we współwłasności odrębnego lokalu użytkowego jakim jest garaż,
- deweloper czy właściciel mieszkania może odsprzedać zarówno samo mieszkanie, jak i udział we współwłasności nieruchomości lokalowej (hali garażowej),
- następuje wyodrębnienie dla garażu księgi wieczystej.
W takiej sytuacji zbycie samodzielnego lokalu mieszkalnego jest opodatkowane 8-proc. stawką, a udziału w lokalu niemieszkalnym (użytkowym) stawką podstawową (obecnie 23 proc.).
Tak więc, aby określić właściwą stawkę podatku dla zbycia lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym, istotne jest precyzyjne określenie przedmiotu tej czynności.
Urszula Płusa-Szpadzik doradca podatkowy w Accreo Taxand
Komentuje Urszula Płusa-Szpadzik, doradca podatkowy w Accreo Taxand
Odrębną kwestią, która nie została uregulowana w ustawie o VAT, a która może budzić również problemy interpretacyjne, jest sposób wyliczania limitu powierzchni kwalifikującego mieszkanie do obiektu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Chodzi tutaj również o przypadek sprzedaży komórki lokatorskiej czy miejsca postojowego wraz z mieszkaniem większym niż 150 mkw.
Zasady opodatkowania dostawy takich lokali zostały uregulowane w art. 41 ust. 12c ustawy o VAT. Zgodnie z nim do lokali przekraczających limit stawkę preferencyjną stosuje się jedynie w tej części, która odpowiada udziałowi powierzchni limitowanej w całkowitej.
Ustawa o VAT nie zawiera definicji lokalu mieszkalnego i użytkowego. Powstaje zatem pytanie, czy do takiego oszacowania należy przyjmować powierzchnię sprzedawanej piwnicy lub miejsca postojowego.
Można uznać, że skoro ustawodawca odniósł się do powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego, to przy wyliczeniu powierzchni należy uwzględnić również takie pomieszczenia jak np. komórka lokatorska. Przemawia za tym to, że obiekty te tworzą zamknięte, odrębne powierzchnie i mogą być uznane za pomieszczenie przynależne do lokalu.
Inaczej należy traktować miejsce postojowe, tarasy czy balkony, które pozbawione stałych przegród budowlanych nie wypełniają definicji pomieszczenia i trudniej łączyć je z powierzchnią lokalu. Dodatkowo przeniesienie prawa do wyłącznego z nich korzystania nie powoduje, że takie powierzchnie przestają być częścią wspólną budynku.
Trudno ocenić, jakie podejście będą prezentowały organy podatkowe. Wnioskując jednak na podstawie historii sporów o miejsca postojowe, można się spodziewać tendencji do opodatkowania 23-proc. stawką jak największej powierzchni.
