Na cele obu działalności kupiło nieruchomość. W takiej sytuacji powinno ono ustalić, w jakiej proporcji będzie ona używana na cele prowadzonej działalności gospodarczej i w takiej proporcji ustalić VAT naliczony.[/ramka]
[srodtytul]Reguły odliczania[/srodtytul]
Jeśli podatnik nabędzie nieruchomość, która jest wykorzystywana zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i innych celów, powinien:
» ustalić, w jakiej procentowo części będzie ona używana do celów działalności gospodarczej (a w jakiej do innych),
» obliczyć VAT naliczony na podstawie ustalonego udziału procentowego,
» w sytuacji gdy nieruchomość jest wykorzystywana w działalności opodatkowanej i zwolnionej ustalony w ten sposób VAT naliczony powinien być odliczony z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 i 91 ustawy o VAT.
[ramka][b]Przykład[/b]
Spółka z o.o. w marcu 2011 r. kupiła nieruchomość za 400 tys. zł netto (92 tys. VAT, brutto 492 tys. zł). Będzie ona wykorzystywana zarówno na cele działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), jak i na inne cele.
Podatnik powinien więc:
1. Ustalić, w jakiej procentowo części nabywana nieruchomość będzie wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Załóżmy, że będzie to 80 proc. VAT naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT wynosi więc:
92 000 zł x 80 proc. = 73 600 zł
Tak ustalony VAT naliczony należy odliczyć zgodnie z zasadami proporcjonalnego odliczania określonymi w art. 90 i 91 ustawy o VAT.
Załóżmy, że udział czynności dających prawo do odliczenia VAT naliczonego w obrocie ogółem za 2010 r. wynosi 70 proc.
W deklaracji za marzec 2011 r. podatnik powinien więc odliczyć VAT naliczony w wysokości:
73 600 zł x 70 proc. = 51 520 zł
W kolejnych okresach podatnik powinien pamiętać o:
» rocznej korekcie VAT naliczonego wynikającej z art. 90 i 91 ustawy o VAT (w przypadku nieruchomości dokonuje się jej w okresie dziesięcioletnim);
» korekcie VAT naliczonego na podstawie art. 90a ustawy o VAT – jeśli dojdzie do zmiany proporcji, w jakiej nieruchomość jest wykorzystywana na cele działalności gospodarczej.[/ramka]
Każda zmiana sposobu wykorzystania powoduje, że trzeba skorygować odliczenie
[srodtytul]KAŻDA ZMIANA SPOSOBU WYKORZYSTANIA POWODUJE, ŻE TRZEBA SKORYGOWAĆ ODLICZENIE[/srodtytul]
[b]Niektórzy podatnicy będą musieli kilka razy w roku zmieniać wysokość VAT odliczonego przy zakupie nieruchomości. To nowy, bardzo pracochłonny obowiązek. Przy jego wypełnianiu łatwo popełnić błąd[/b]
W sytuacji gdy w ciągu 120 miesięcy nastąpi zmiana stopnia wykorzystania nieruchomości do celów działalności gospodarczej, podatnik powinien skorygować VAT odliczony przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Okres korekty liczony jest od miesiąca, w którym nieruchomość zostanie oddana do użytkowania. Proporcje trzeba uaktualniać.
[srodtytul]Nieprecyzyjne przepisy[/srodtytul]
Zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy o VAT podatek trzeba skorygować w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana. Należy to zrobić proporcjonalnie do pozostałego okresu korekty (dziesięć lat). Jeżeli podatnik wykorzystuje nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, wówczas korekta powinna uwzględniać proporcję określoną na podstawie art. 90 ust. 3 – 10 ustawy o VAT (zastosowaną przy odliczeniu).
Niestety, przepisy o korekcie są bardzo nieprecyzyjne i w praktyce trudno będzie je stosować. Wynika z nich bowiem, że należy jej dokonać w sytuacji jakiejkolwiek zmiany stopnia wykorzystania nieruchomości. Nie ma znaczenia, jak duża jest ta zmiana. Ustawodawca nie przewidział bowiem żadnych progów procentowych lub limitów kwotowych.
Nie sprecyzował również, jak często należy weryfikować zmianę stopnia wykorzystania nieruchomości, a więc czy należy to robić raz do roku, raz na kwartał czy też co miesiąc. Moim zdaniem należy więc przyjąć, że podatnik w każdym okresie rozliczeniowym (czyli co miesiąc lub co kwartał) musi badać, czy nie nastąpiła zmiana stopnia wykorzystania nieruchomości, a więc w efekcie czy nie pojawiła się konieczność skorygowania VAT naliczonego.
[srodtytul]Od kiedy liczyć termin[/srodtytul]
Kolejny problem to sposób liczenia 120-miesięcznego okresu korekty. Ustawodawca wskazał, że biegnie on od miesiąca, w którym nieruchomość zostanie oddana do użytkowania. Jeżeli więc podatnik kupi nieruchomość w kwietniu 2011 r., a przekaże ją do użytkowania w grudniu 2011 r., to 120-miesięczny okres korekty powinien być liczony od grudnia 2011 r.
Niestety, ustawodawca nie określił jednoznacznie, czy należy uwzględniać miesiąc przekazania nieruchomości do używania, czy nie. Z art. 90a ustawy wynika, że okres korekty liczy się od miesiąca, w którym nieruchomość została oddana do używania. Według mnie miesiąc przekazania do użytkowania jest pierwszym miesiącem 120-miesięcznego okresu korekty.
[ramka][b]Przykład[/b]
W marcu 2011 r. przedsiębiorca kupił nieruchomość za 246 tys. zł.
Cena netto wyniosła 200 tys. zł, a VAT to 46 tys. zł. Miała być ona używana w 60 proc. na potrzeby działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), a w 40 proc. na inne cele. W deklaracji za marzec 2011 r. podatnik odliczył więc:
46 000 zł x 60 proc. = 27 600 zł
Podatnik przekazał nieruchomość do użytkowania w listopadzie 2011 r.
Oznacza to, że 120-miesięczny okres korekty powinien być liczony od tego miesiąca. Załóżmy, że po 20 miesiącach używania nieruchomości zmieniły się proporcje, w jakich będzie ona wykorzystywana na cele działalności gospodarczej i tylko w 30 proc. będzie służyła potrzebom firmy. W deklaracji za miesiąc, w którym doszło do zmiany, podatnik powinien skorygować odliczony VAT.
Będzie to przebiegało następująco:
[b]1.[/b] Ustalamy VAT naliczony przypadający na pozostały okres używania
100 miesięcy : 120 miesięcy x 46 000 zł = 38 333,33 zł
[b]2.[/b] Obliczamy VAT odliczony wcześniej od kwoty przypadającej na pozostały okres użytkowania
38 333,33 zł x 60 proc. = 23 000 zł
[b]3.[/b] Ustalamy VAT do odliczenia przypadający na pozostały okres według zmienionego stopnia wykorzystania
38 333,33 zł x 30 proc. = 11 500 zł
[b]4.[/b] Ustalamy kwotę korekty (pkt 3 – pkt 2)
11 500 zł – 23 000 zł = –11 500 zł
W deklaracji składanej za miesiąc, w którym doszło do zmiany stopnia wykorzystania nieruchomości, podatnik powinien w ramach korekty zmniejszyć VAT naliczony o 11 500 zł.
Załóżmy, że po kolejnych 40 miesiącach użytkowania ponownie zmienił się stopień wykorzystania nieruchomości na cele działalności gospodarczej. Wynosi on aż 80 proc. W związku z tym podatnik ponownie powinien skorygować VAT naliczony (w deklaracji za miesiąc, w którym doszło do zmiany stopnia wykorzystania nieruchomości).
Korekta będzie przebiegała następująco:
[b]1.[/b] Ustalamy VAT naliczony przypadający na pozostały okres używania
60 miesięcy : 120 miesięcy x 46 000 zł = 23 000 zł
[b]2. [/b]Obliczamy VAT odliczony wcześniej od kwoty przypadającej na pozostały okres użytkowania
23 000 zł x 30 proc. = 6900 zł
[b]3.[/b] Ustalamy VAT do odliczenia przypadający na pozostały okres według zmienionego stopnia wykorzystania
23 000 zł x 80 proc. = 18 400 zł
[b]4.[/b] Ustalamy kwotę korekty (pkt 3 – pkt 2)
18 400 zł – 6900 zł = 11 500 zł
W deklaracji za miesiąc, w którym doszło do zmiany stopnia wykorzystania nieruchomości, podatnik powinien więc zwiększyć VAT naliczony o 11 500 zł. [/ramka]
W sytuacji gdy nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta musi uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3 – 10 ustawy o VAT (zastosowaną przy odliczeniu). [ramka] [b]Przykład[/b]
Pan Mariusz w kwietniu 2011 r. kupił nieruchomość za 369 tys. zł. Cena netto wynosiła 300 tys. zł, a VAT 69 tys. zł. Nieruchomość miała być używana w 80 proc. na potrzeby opodatkowanej działalności gospodarczej, a w 20 proc. na inne cele.
W związku z tym VAT naliczony ustalony na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy VAT wynosi:
69 000 zł x 80 proc. = 55 200 zł
Kupiona nieruchomość jest wykorzystywana na cele działalności gospodarczej zwolnionej i opodatkowanej (struktura, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, za rok 2010 wynosi 70 proc.). Podatnik w deklaracji za kwiecień 2011 r. odliczył więc:
55 200 zł x 70 proc. = 38 640 zł
Podatnik przekazał nieruchomość do użytkowania w czerwcu 2011 r. W związku z tym 120-miesięczny okres korekty powinien być liczony od czerwca 2011 r.
Załóżmy, że w listopadzie 2011 r. (a więc po pięciu miesiącach używania) zmieniły się proporcje, w jakich wspomniana nieruchomość będzie wykorzystywana na cele działalności gospodarczej.
Będzie to 60 proc. Podatnik w deklaracji za listopad 2011 r. powinien skorygować VAT naliczony. Będzie to przebiegało następująco:
[b]1.[/b] Ustalamy VAT naliczony przypadający na pozostały okres używania
115 miesięcy : 120 miesięcy x 69 000 zł = 66 125 zł
[b]2.[/b] Obliczamy VAT odliczony wcześniej od kwoty przypadającej na pozostały okres użytkowania
66 125 zł x 80 proc. x 70 proc. = 37 030 zł
[b]3.[/b] Ustalamy VAT do odliczenia przypadający na pozostały okres według zmienionego stopnia wykorzystania
66 125 zł x 60 proc. x 70 proc.= 27 772,50 zł
[b]4.[/b] Ustalamy kwotę korekty (pkt 3 – pkt 2)
27 772,50 zł – 37 030 zł = –9257,50 zł
W deklaracji za listopad 2011 r. podatnik powinien w ramach korekty zmniejszyć VAT naliczony o 9258 zł.
Załóżmy, że po zakończeniu 2011 r. okazało się, że struktura, o której mowa w art. 90 ustawy, za rok 2011 wynosi 40 proc. Podatnik powinien więc w deklaracji za styczeń 2012 r. skorygować VAT naliczony. Wobec tego w przypadku omawianej nieruchomości okres korekty wynosi dziesięć lat, po 1/10 każdego roku. Korekta będzie więc przedstawiała się następująco.
[b]1.[/b] Ustalamy VAT naliczony
(5 miesięcy : 120 miesięcy x 69 000 zł x 80 proc.) + (115 miesięcy : 120 miesięcy x 69 000 zł x 60 proc.) = 2300 zł + 39 675 zł = 41 975 zł
[b]2.[/b] Ustalamy kwotę odliczonego VAT naliczonego
41 975 zł x 70 proc. = 29 382,50 zł
Kwotę tę można ustalić również w następujący sposób:
38 640 zł – 9257,50 zł = 29 382,50 zł
[b]3.[/b] Ustalamy podstawę do korekty, czyli 1/10. Wynosi ona odpowiednio
– 1/10 VAT naliczonego:
1/10 x 41 975 zł = 4197,50 zł
– 1/10 kwoty odliczonego VAT naliczonego: 1/10 x 29382,50 zł = 2938,25 zł
[b]4.[/b] Ustalamy kwotę korekty VAT naliczonego za 2011 r.
(4197,50 zł x 40 proc.) – (4197,50 zł x 70 proc.) = 1679 zł – 2938,25 zł = –1259,25 zł
W związku z roczną korektą za 2011 r. w deklaracji za styczeń 2012 r. podatnik powinien pomniejszyć VAT naliczony o 1259 zł.
Załóżmy, że w czerwcu 2012 r. (a więc po 12 miesiącach używania) kolejny raz zmieniła się proporcja, w jakiej nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Po zmianie wynosi 90 proc.
Podatnik ponownie powinien więc skorygować VAT naliczony (w deklaracji za czerwiec). Korekta będzie wyglądać następująco:
[b]1.[/b] Ustalamy VAT naliczony przypadający na pozostały okres używania
(108 miesięcy : 120 miesięcy) x 69 000 zł = 62 100 zł
[b]2.[/b] Obliczamy VAT odliczony wcześniej od kwoty przypadającej na pozostały okres użytkowania
62 100 zł x 70 proc. = 43 470 zł
[b]3.[/b] Ustalamy VAT do odliczenia przypadający na pozostały okres według zmienionego stopnia wykorzystania
62 100 zł x 90 proc. = 55 890 zł
[b]4.[/b] Ustalamy kwotę korekty (pkt 3 – pkt 2)
55 890 zł – 43 470 zł = 12 420 zł
W deklaracji za czerwiec 2012 r. podatnik powinien w ramach korekty zwiększyć VAT naliczony o 12 420 zł.[/ramka]
Na analogicznych zasadach podatnik powinien korygować VAT naliczony, jeśli dojdzie do dalszych zmian stopnia wykorzystywania nieruchomości na cele działalności gospodarczej w ciągu 120 miesięcy od przekazania do używania. Należy również pamiętać o rocznej korekcie VAT naliczonego (również przez dziesięcioletni okres).
Przykłady pokazują, że od 1 stycznia 2011 r. rozliczenia VAT naliczonego dotyczącego nieruchomości, która będzie wykorzystywana na cele działalności gospodarczej i inne cele, stały się dużo bardziej skomplikowane. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy taka nieruchomość wykorzystywana jest równocześnie do prowadzenia działalności opodatkowanej i zwolnionej.
[i]Autorka jest doradcą podatkowym w D&K Edukacja Consulting w Białymstoku, napisała książkę „VAT w 2011 r. Zmiany od 1 stycznia 2011 r.”[/i]
[ramka] [b]Czytaj też artykuł[/b] [link=http://www.rp.pl/artykul/159382,580324-Co-z-odliczeniem--gdy-nieruchomosc-sluzy-nie-tylko-do-dzialalnosci.html]Co z odliczeniem, gdy nieruchomość służy nie tylko do działalności[/link][/ramka]
[ramka][b]Czytaj [link=http://www.rp.pl/temat/565095.html]więcej o zmianach w VAT w 2011 roku[/link][/b][/ramka]
