Przedsiębiorcy planując inwestycje, często stają przed koniecznością pozyskania dla nich finansowania. Wybierając je, kierują się czynnikami biznesowymi. Zapominają, że niektóre źródła finansowania mogą wywoływać negatywne skutki podatkowe lub co najmniej grozić takim ryzykiem i to już na etapie ubiegania się o nie. Przykładem są dotacje na nowe inwestycje.

Organy podatkowe odmawiają np. uznania za koszt podatkowy wydatków związanych z wnioskami o przyznanie refundacji. W interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 stycznia 2008 r. (ITPB3/423-174/07/ MT) czytamy, że „refundacja kosztów realizacji projektu w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw na lata 2004 – 2006 nie stanowi przychodu podatkowego spółki. Tym samym wydatki związane z przygotowaniem wniosku o przyznanie tej refundacji przez firmę doradczą nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie odnoszą się one do przychodu podatkowego”. Stanowisko to jest jednak kontrowersyjne.

W analizowanym przez izbę przypadku spółka poniosła wydatki związane z przygotowaniem wniosku o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej projektu realizowanego w ramach SPO „Wzrost konkurencyjności przedsiębiorstw”. Wniosek przygotowany był we współpracy z firmą doradczą. Koszty związane z jego przygotowaniem nie zostały ujęte w wymienionej w nim ogólnej kwocie kosztów kwalifikowanych do refundacji. Wydatki te spółka pokryła z własnych środków. Zdaniem izby skarbowej nie mogą one jednak być zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów.

Oceniając słuszność tego stanowiska, trzeba odwołać się do ogólnej zasady określonej w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT) dotyczącej rozpoznawania kosztów podatkowych. Analizując ten przepis, należy zauważyć, że warunkiem niezbędnym do zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest uzyskanie konkretnego przychodu, a jedynie poniesienie wydatku w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Co więcej kosztami podatkowymi mogą być nie tylko wydatki bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów, ale również te ich kategorie, które pośrednio wpływają na możliwość osiągania przychodów bądź zapewniają prawidłowe funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Istnieją zatem silne argumenty, aby wydatki na przygotowanie wniosku o dofinansowanie uznać za koszty uzyskania przychodów. Istotne jest bowiem to, co było głównym celem poniesienia kosztu. Takim – bez wątpienia – była realizacja inwestycji. Otrzymana dotacja powinna być zatem traktowana jedynie jako jedno ze źródeł finansowania inwestycji – środek niezbędny do realizacji celu mającego w założeniu przynieść spółce przychody podatkowe.

Odmowna decyzja izby skarbowej wydaje się wynikać z błędnego – naszym zdaniem – przyporządkowania poniesionego wydatku tylko do przychodu w postaci środków pieniężnych otrzymanych w ramach dofinansowania. Interpretacja taka zakłada, że wydatki spółki na przygotowanie wniosku nie zostały poniesione w żadnym innym celu, jak tylko otrzymanie dotacji. Tymczasem uzyskanie środków pieniężnych w ramach dofinansowania nie może być uznane za cel sam w sobie. Nie można ich bowiem pozyskać jedynie w celu ich posiadania, bez realizacji inwestycji, w związku z którą dofinansowanie jest przyznawane. Wypłata dotacji ma bowiem charakter refundacji poniesionych kosztów i jest dokonywana dopiero po poniesieniu kosztów kwalifikowanych przez przedsiębiorcę. Tym samym twierdzenie, że wydatki na przygotowanie wniosku zostały poniesione jedynie w celu otrzymania dofinansowania, jest nieprawidłowe. Otrzymane dofinansowanie nie było celem, a jedynie środkiem – jednym ze źródeł finansowania, niezbędnym do osiągnięcia celu, jakim była realizacja inwestycji.

Przy okazji warto zwrócić uwagę na pojawiające się w ostatnim czasie orzeczenia sądów administracyjnych dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z pozyskaniem finansowania w innych formach. Dotyczą one m.in. podwyższeń kapitału. Przedstawiona w nich argumentacja z powodzeniem może być wykorzystana przy analizie kwestii związanych z ponoszeniem kosztów pozyskania finansowania w różnych formach.

Korzystne dla podatników stanowisko zaprezentował np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 15 listopada 2007 r. (I SA/Gd 753/ 07). Stwierdził w nim, że „nie można podzielić stanowiska organów podatkowych, że skoro przychód otrzymany przez skarżącą na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), to wydatków związanych z powiększeniem tego kapitału, co do zasady, nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Urzędy nie mają wątpliwości, że odsetki i prowizje od kredytu, czyli także sposobu pozyskania kapitału, mogą być zaliczone do kosztów

(…) Przychodami, z którymi wiążą się wydatki poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, nie są kwoty przekazane na ten kapitał, lecz przychody uzyskiwane z działalności gospodarczej finansowanej tym kapitałem. Będzie zatem możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez skarżącą w związku z podniesieniem kapitału akcyjnego, jeżeli wykaże ona związek tych wydatków z jej przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej”.

Kolejnym przykładem pozyskania finansowania są np. pożyczki czy kredyty. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT otrzymane pożyczki lub kredyty nie są przychodem podatkowym. Stosując wykładnię Izby Skarbowej w Bydgoszczy, nakazującą wykluczyć z kosztów podatkowych wydatki związane z uzyskaniem przychodów pozapodatkowych wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, trzeba byłoby wykluczyć z nich również wszelkie wydatki związane z pozyskaniem i korzystaniem z pożyczek bądź kredytów (np. prowizje bankowe i odsetki od otrzymanego kredytu). Przyjęcie takiej kwalifikacji tych wydatków byłoby oczywiście nieprawidłowe. Takie negatywne stanowisko nigdy nie pojawiało się w praktyce organów podatkowych. Zresztą stałoby ono w sprzeczności z treścią art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, który wprost przewiduje możliwość zaliczenia zapłaconych odsetek do kosztów podatkowych.

W świetle zatem obowiązujących przepisów ustawy o CIT nie ma podstaw do odmiennego traktowania wydatków związanych z pozyskaniem finansowania w różnych formach (dotacje, kredyty czy też podwyższenie kapitału). Wszystkie te kategorie wyłączone są bowiem z przychodów podatkowych na mocy art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, a więc de facto są one objęte takimi samymi przepisami.

Grzegorz Grablewski jest menedżerem w Dziale Doradztwa Podatkowego PricewaterhouseCoopers we Wrocławiu

Łukasz Janowski jest konsultantem w tej firmie