- X spółka z o.o. zawarła umowę ubezpieczenia OC typu D&O (Directors' and Officers' liability insurance). Ubezpieczenie to dotyczy szkód powstałych w następstwie roszczeń związanych z zarządzaniem, nadzorowaniem i pełnieniem podobnych funkcji w spółce przez członków organów oraz inne osoby, które przejmują choćby część tych funkcji. Chroni ono spółkę oraz członków jej władz przed roszczeniami związanymi z wykonywaną przez nich funkcją. Ubezpieczenie D&O charakteryzuje się tym, że ubezpieczającym, a co za tym idzie podmiotem zobowiązanym do zapłaty składki, zawsze jest spółka, natomiast ubezpieczonym jest grupa bezimienna, to znaczy wszyscy poprzedni, obecni i przyszli członkowie zarządu, a także inne osoby sprawujące funkcje kierownicze w spółce. Tak jest również w przypadku polisy wykupionej przez spółkę X. Status ubezpieczonego można będzie uzyskać w zależności od spełnienia określonych przesłanek, które nie są zdarzeniem pewnym. Składy organów spółki mogą się bowiem zmieniać. Umowa ubezpieczenia została zawarta na okres jednego roku, a składka została zapłacona jednorazowo. Składkę w całości opłaciła spółka. Wysokość składki nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Składka jest stała, ryczałtowa przez cały okres ubezpieczenia. Zależy ona od kondycji i innych elementów dotyczących spółki. Bez wpływu na wysokość należnej składki pozostaje objęcie oraz wyłączenie konkretnej osoby fizycznej z ubezpieczenia. Czy zapłacona przez spółkę składka z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia D&O stanowi przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT (w przypadku osób zatrudnionych na umowę o pracę) lub art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o PIT (w przypadku osób zatrudnionych na podstawie kontraktów menedżerskich lub powołanych uchwałą wspólnika spółki) wszystkich osób, które uzyskały status osoby ubezpieczonej, bez względu na to czy miały status osoby ubezpieczonej w dacie zapłaty składki czy uzyskały ten status w późniejszym czasie? – pyta czytelniczka.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o PIT oraz dochodów, od których zaniechano poboru podatku na podstawie przepisów ordynacji podatkowej.

Przysporzenie o wymiarze finansowym

Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (zob. art. 11 ust. 1 ustawy o PIT). Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne świadczenie, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu świadczenie, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Celem umowy ubezpieczenia jest udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek ryzyka określonego w umowie, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. W konsekwencji, opłacenie składki przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa, powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Świadczeniem nieodpłatnym jest bowiem w tym przypadku ochrona ubezpieczeniowa na wypadek zaistnienia zdarzenia określonego w umowie ubezpieczenia.

Muszą być faktycznie otrzymane

Z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT wynika jednak, że opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. Zatem ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga nie tylko precyzyjnego ustalenia wartości świadczenia, ale również wskazania osoby będącej jego beneficjentem. W analizowanej sprawie umowa ubezpieczenia OC (typu D&O) zawarta przez spółkę obejmuje osoby fizyczne, które w okresie ubezpieczenia były, są lub będą członkami zarządu lub innymi osobami sprawującymi funkcje kierownicze w spółce. Krąg osób objętych ubezpieczeniem OC na dzień zapłaty składki ubezpieczeniowej jest wiec nieograniczony. Wysokość składki nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych. Składka jest stała, ryczałtowa przez cały okres ubezpieczenia. Zależy ona od kondycji i innych elementów dotyczących spółki. Objęcie oraz wyłączenie konkretnej osoby fizycznej z ubezpieczenia pozostaje bez wpływu na wysokość należnej składki.

Bez pobierania zaliczek

Ustalenie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci opłaconej przez spółkę składki ubezpieczeniowej dla konkretnej osoby objętej ubezpieczeniem nie jest w opisanym przypadku możliwe. W konsekwencji, osoby ubezpieczone – bez względu na to czy miały status osoby ubezpieczonej w dacie zapłaty składki, czy uzyskały ten status w późniejszym czasie – w dacie zapłaty składki nie uzyskują przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Osoby takie nie uzyskają również przychodu z tytułu opłacenia tej składki na moment wypłaty ewentualnego odszkodowania. Oznacza to, że w związku z opłaceniem przedmiotowej składki na ubezpieczenie z tytułu OC członków zarządu na spółce nie ciąży obowiązek naliczenia i pobrania zaliczek na PIT.

Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 października 2017 r., 0115-KDIT2-2.4011. 245.2017.2.ENB; interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 21 sierpnia 2013 r., IBPBII/1/415-566/13/AA).

Autor jest doradcą podatkowym

podstawa prawna: art. 9 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 2032 ze zm.)

podstawa prawna: art. 805 § 1 oraz art. 808 § 1 i 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn. DzU z 2017 r., poz. 459 ze zm.)

Umowa ubezpieczenia według kodeksu cywilnego

Przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę (art. 805 § 1 kodeksu cywilnego). Ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia (art. 808 § 1 k.c.). Roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu (art. 808 § 2 k.c.).