W październiku 2015 r. spółka wystąpiła o wykładnię ustawy o CIT w zakresie kosztów. Wyjaśniła, że w latach 2007 i 2008 kupiła kombajny zbożowe. Od momentu nabycia do roku podatkowego trwającego do 1 lipca 2009 r. do 30 czerwca 2010 r. kombajny były wykorzystywane głównie do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o CIT . Poza tym częściowo były wykorzystywane do świadczenia usług rolniczych na rzecz podmiotów zewnętrznych. Później kombajny były wykorzystywane wyłącznie do prowadzenia działalności rolniczej, z której przychody nie podlegają opodatkowaniu CIT. W związku z tym spółka nie rozliczała już od nich odpisów amortyzacyjnych. Podatniczka tłumaczyła dalej, że w roku podatkowym trwającym od 1 lipca 2014 r. do 30 czerwca 2015 r. sprzedała kombajny, uzyskując z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu CIT. Zapytała jak powinna ustalić koszty uzyskania przychodów z tej transakcji. Sama uważała, że powinna w nich uwzględnić wydatki poniesione na nabycie maszyn, pomniejszone o wartość odpisów amortyzacyjnych rozpoznanych wcześniej jako koszt ze świadczenia usług rolniczych.
Fiskus nie potwierdził tego stanowiska. Przypomniał, że zgodnie z generalną zasadą podatnik rozpoczyna rozliczanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej danego składnika majątkowego począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten składnik wprowadził do ewidencji. W ocenie organu, w przypadku zbycia kombajnów zbożowych spółka powinna uwzględnić w kosztach wydatki na ich nabycie. Wydatki te należy pomniejszyć o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Przy czym odpisy te, niezależnie od tego, czy środki trwałe były użytkowane również w działalności rolniczej, powinny być uwzględniane w kosztach podatkowych w całości.
Spółka zaskarżyła interpretację, ale Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie nie przyznał jej racji. Zauważył, że spór w sprawie sprowadza się do tego, czy spółka prawidłowo rozlicza koszty uzyskania przychodów w związku ze zbyciem środka trwałego, który był wykorzystywany głównie do prowadzenia działalności rolniczej i częściowo do świadczenia usług rolniczych na rzecz podmiotów zewnętrznych.
Po analizie przepisów sąd zgodził się z fiskusem, że w przypadku skarżącej spółki – na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o CIT – odpisy amortyzacyjne powinny być uwzględniane w kosztach podatkowych w całości, niezależnie od tego, czy środki trwałe były użytkowane również w działalności rolniczej.
Wydatki na nabycie kombajnów spółka powinna pomniejszyć o wartość odpisów amortyzacyjnych dokonanych zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a nie – jak twierdziła – wyłącznie o wartość odpisów amortyzacyjnych rozpoznanych wcześniej jako koszt uzyskania przychodów ze świadczenia usług rolniczych.
W ocenie WSA urzędnicy słusznie wyjaśnili, że w sytuacji, gdy spółka błędnie naliczała koszty z tytułu odpisów amortyzacyjnych, powinna skorygować koszty okresu, w którym zaliczała je do kosztów podatkowych, tj. uwzględnić stosowne korekty wysokości odpisów amortyzacyjnych.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 9 czerwca 2016 r. (I SA/Sz 288/16).
—Aleksandra Tarka
Komentarz eksperta
Konrad Medoliński, konsultant w MDDP
Można pokusić się o postawienie tezy, że podatnik, wykorzystujący swoje środki trwałe zarówno do prowadzenia działalności rolniczej (niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych), jak również do działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym, ma prawo zaliczać odpisy amortyzacyjne od tych składników majątku w całości do kosztów uzyskania przychodu.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje bowiem wyłączenia z kosztów części odpisów amortyzacyjnych w sytuacji, gdy środek trwały jest wykorzystywany także do prowadzenia działalności, do której nie ma zastosowania ustawa o CIT. Można więc przyjąć, że podatnik bezzasadnie zaniżał koszty podatkowe, nie uwzględniając w nich odpisów amortyzacyjnych albo wyłączając ich część z kosztów podatkowych, chcąc je wykazać dopiero w momencie zbycia środka trwałego.
Zgodnie z literalnym brzemieniem przepisów ustawy o CIT, w przypadku zbycia środka trwałego kosztem uzyskania przychodu są wydatki poniesione na jego nabycie, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych. Ustawa wskazuje wprost, że suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Innymi słowy, do sumy odpisów amortyzacyjnych pomniejszających koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia środka trwałego, nie wchodzą odpisy amortyzacyjne niewyłączone z kosztów na podstawie art. 16. ust. 1 ustawy o CIT. Jeżeli podatnik woli odroczyć zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów, może on (w określonych sytuacjach) zastosować obniżone stawki amortyzacji, zmniejszając w ten sposób sumę odpisów amortyzacyjnych odejmowaną od kosztów przy sprzedaży składnika majątku (środka trwałego).
