Spółka wynajmuje lokale mieszkalne oraz użytkowe w celu podnajmu. Niektórzy właściciele, od których spółka wynajmuje lokale, są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Czy powinni oni naliczać VAT z tytułu wynajmu spółce lokali, a jeżeli tak, to w jakiej wysokości?

– pyta czytelnik.

Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zob. art. 15 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT). Powoduje to, że działalnością gospodarczą w rozumieniu VAT jest nawet wynajmowanie przez osoby fizyczne składników majątku prywatnego. Jak czytamy w interpretacji Izby Skarbowej w Łodzi z 8 stycznia 2014 r. (IPTPP4/443-777/13-2/UNR): „Wnioskodawca wynajmując prywatny lokal działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdyż czynność ta wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT". Nie ulega zatem wątpliwości, że z tytułu wynajmu przedmiotowych lokali ich właściciele są podatnikami VAT.

Na cele mieszkalne

Niekoniecznie oznacza to, że wynajmując spółce lokale ich właściciele zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT muszą naliczać VAT. Istnieje bowiem zwolnienie od podatku obejmujące usługi wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są cztery warunki:

1) przedmiotem wynajmu jest nieruchomość o charakterze mieszkalnym lub część nieruchomości,

2) umowa wynajmu jest zawarta na własny rachunek podatnika,

3) cel najmu nie jest inny niż mieszkaniowy (jak wyjaśniła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 30 listopada 2015 r., IPPP3/4512-812/15-4/RD, „celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego"), 4) usługa wynajmu nie jest usługą wymienioną w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (zob. art. 43 ust. 20 ustawy o VAT), czyli usługą związaną z zakwaterowaniem klasyfikowaną na gruncie PKWiU w dziale 55 (w dziale tym klasyfikowane są, między innymi, usługi miejsc krótkotrwałego zakwaterowania – PKWiU 55.2).

Także dla pośrednika

Co istotne, zwolnienie to może mieć zastosowanie również wtedy, gdy mieszkanie jest wynajmowane w celu podnajmu przez najemcę. Jest tak, jeżeli mieszkanie jest wynajmowane wyłącznie w celu podnajmu tego mieszkania przez najemcę na cele mieszkaniowe. Potwierdzają to organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem mogą być interpretacje Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 kwietnia 2015 r. (ILPP2/4512-1-174/15-2/PR) oraz z 22 stycznia 2016 r. (ILPP5/4512-1-301/15-2/WB). Jak czytamy w drugiej z nich, „z uwagi na fakt, że przedmiotem planowanej usługi jest wynajem nieruchomości mieszkalnej na rzecz firmy, która następnie dalej wynajmuje przedmiotową nieruchomość wyłącznie na cele mieszkaniowe, spełnione są wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że najem dokonany jest na rzecz firmy prowadzącej działalność gospodarczą na własny rachunek, dokonującej dalszego wynajmu tej nieruchomości. Istotny jest cel, na jaki lokale są wynajmowane przez wnioskodawcę – wynajmowane są najemcy z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Tak więc w przypadku przedmiotowego wynajmu nieruchomości mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, o ile w umowie najmu najemca zobowiąże się do wykorzystywania wynajmowanych lokali mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe".

Przykład

Osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą i jest z tego tytułu zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Osoba ta wynajęła prywatne mieszkanie spółce prowadzącej działalność w zakresie podnajmu mieszkań, przy czym umowa najmu precyzuje, że mieszkanie będzie mogło być podnajmowane wyłącznie na cele mieszkaniowe. W takim przypadku świadczona przez osobę fizyczną usługa wynajmu mieszkania będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Dla turystów ze stawką 8 proc.

Zwolnienie od podatku nie ma natomiast zastosowania, gdy mieszkanie jest podnajmowane w celu krótkotrwałego pobytu (np. turystom). W przypadkach takich ma jednak zastosowanie obniżona stawka 8 proc. (na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 163 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT). Potwierdzają to w najnowszych wyjaśnieniach organy podatkowe (co jest o tyle istotne, że w przeszłości organy podatkowe były odmiennego zdania – zob. przykładowo interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 29 kwietnia 2011 r., IPPP3/443-173/11-2/JF i interpretację Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 grudnia 2012 r., ITPP1/443-1229/12/IK). Przykładem najnowszego stanowiska może być interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 2 września 2015 r. (ITPP1/4512-653/15/BS) oraz interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 2 września 2015 r. (IBPP2/4512-509/15/JJ). Jak czytamy w drugim z tych pism, „usługę wynajmu przez wnioskodawcę lokalu mieszkalnego podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą, którego przedmiotem jest krótkotrwały wynajem apartamentów w celach mieszkaniowych, należy opodatkować 8-proc. stawką VAT – zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy – jeśli z umowy zawartej między stronami jednoznacznie wynika, że lokal mieszkalny będzie przeznaczany na cele mieszkaniowe w celu krótkotrwałego zakwaterowania (usługa sklasyfikowana wg PKWiU w grupowaniu 55)".

Przykład

Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą (zarejestrowana jako czynny podatnik VAT) kupiła apartament nad morzem i wynajęła go spółce w celu podnajmu turystom. W takim przypadku świadczona przez osobę fizyczną usługa wynajmu mieszkania jest opodatkowana VAT według stawki 8 proc.

Pomieszczenia użytkowe bez preferencji

W zakresie, w jakim wskazane zwolnienie od podatku oraz stawka 8 proc. nie mają zastosowania, usługi wynajmu w celu podnajmu są opodatkowane VAT według stawki 23 proc. Dotyczy to w szczególności wynajmu w celu podnajmu lokali użytkowych.

Przykład

Przedsiębiorca będący osobą fizyczną (zarejestrowany jako czynny podatnik VAT) wynajął spółce lokal użytkowy w celu podnajmu. Usługa wynajmu świadczona przez przedsiębiorcę jest w takim przypadku opodatkowana VAT według stawki 23 proc.

Autor jest doradcą podatkowym