Spółka posiada samochody służbowe, z których korzystają pracownicy w celu realizacji zadań bezpośrednio związanych z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Zasady korzystania określa zarządzenie wewnętrzne w sprawie samochodów służbowych. Zgodnie z jego postanowieniami, auta przypisane są do konkretnych działów spółki. Regulamin zakazuje używania aut działowych do celów prywatnych. Spółka prowadzi ewidencję ich przebiegu oraz złożyła w urzędzie skarbowym formularz VAT-26. Ze względu na specyfikę pracy pracowników działowych oraz ograniczoną liczbę miejsc parkingowych auta mogą mieć wskazane inne miejsca garażowania/parkowania niż siedziba spółki.

Podatniczka zapytała czy jest uprawniona do odliczenia 100 proc. VAT od wydatków związanych z samochodami służbowymi wykorzystywanymi przez pracowników.

Fiskus odpowiedział, że nie. Stwierdził, że do uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego oraz wydatków związanych z jego utrzymaniem (takich jak np. koszty przeglądów i napraw) nie wystarczy jakikolwiek związek z działalnością opodatkowaną podatnika. Samochód musi być wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT ich wykorzystywanie wyłącznie do działalności musi być rozpatrywane w kategoriach obiektywnych.

W ocenie urzędników parkowanie samochodów działowych w miejscach innych niż siedziba spółki wskazuje, że obiektywnie nie można wykluczyć wykorzystania ich do celów prywatnych pracowników. Nie ma bowiem obiektywnych możliwości rozdzielenia wykorzystania ich wyłącznie do celów działalności gospodarczej spółki. Zdaniem fiskusa wprowadzenie regulaminu oraz nadzoru nad używanymi pojazdami w postaci wyrywkowych kontroli nie jest przesłanką do pełnego odliczenia podatku naliczonego. Spółka nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania prywatnego użycia pojazdu przez pracownika. W konsekwencji organ uznał, że auta służą do działalności mieszanej, co daje prawo do odliczenia 50 proc. VAT.

Takiej wykładni nie potwierdził jednak WSA w Bydgoszczy. Zauważył, że przepisy nie precyzują, w jaki sposób podatnik dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego ma wyeliminować możliwość użycia pojazdów samochodowych do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że może to zrobić za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania pojazdów.

W ocenie WSA ustalone przez skarżącą w regulaminie zasady i sposób wykorzystania pojazdów działowych, potwierdzone powadzoną dla nich ewidencją przebiegu, a także wprowadzone mechanizmy kontroli używania pojazdów, realizują postulat wyłącznego ich wykorzystywania do działalności gospodarczej. Wbrew stanowisku fiskusa wykluczają jednocześnie ich użycie do innych celów.

Sąd podkreślił, że nie można sprowadzać zasad określających prawo do pełnego odliczenia VAT do konieczności zrealizowania bliżej nieokreślonych warunków, niemożliwych do spełnienia. Z perspektywy art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT wykluczenie (wyeliminowanie) użycia pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością należy postrzegać jako ustalenie i wprowadzenie takich mechanizmów i zasad, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika. Takie też zasady zostały ustalone i wdrożone w skarżącej spółce.

Zdaniem WSA przekazanie pracownikowi samochodu służbowego do wykonania określonych przez pracodawcę zadań służbowych oznacza, że korzystający z niego w takim wymiarze pracownik realizuje cele pracodawcy, a nie prywatne, niezależnie od tego, gdzie wyznaczono miejsce parkowania pojazdu.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 8 września 2015 r. (I SA/Bd 577/15).

Komentarz eksperta

Paweł Goś, doradca podatkowy i konsultant w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy

Warunek umożliwiający pełne odliczenie VAT od samochodów i wydatków z nimi związanych polegający na wprowadzeniu takich wewnętrznych regulacji (procedur, regulaminów), które wykluczają użycie pojazdów służbowych do celów prywatnych, jest mało precyzyjny. Przepisy nie określają, w jaki sposób podatnik ma wyeliminować możliwość użytku prywatnego pojazdów służbowych. Z samego przepisu trudno bowiem wywieść, czy np. zamontowanie nadajnika GPS w pojeździe, wprowadzenie monitorowania tras pojazdów oraz wprowadzenie zakazu użytkowania samochodów służbowych dla celów prywatnych jest wystarczające do spełnienia tego warunku.

Niestety, organy podatkowe bardzo restrykcyjnie podchodzą do uznania, czy podatnik spełnił powyższy warunek. Szczególną wagę przywiązują do miejsca parkowania takich pojazdów, uznając, że jedynie parkowanie na parkingu znajdującym się przy siedzibie podatnika zapewnia realizację powyższego warunku.

Interpretacji powyższego warunku należy dokonać przy uwzględnieniu braku możliwości jego pełnego spełnienia. Oczywistym jest, że nawet najlepsze procedury i systemy zabezpieczeń nie gwarantują w pełni realizacji zamierzonych celów. Dlatego podatnicy nie są w stanie w pełni wyeliminować ryzyka użytku prywatnego pojazdów służbowych, a spełnienie powyższego warunku powinno być oceniane pod kątem tego, czy ryzyko to zostało skutecznie ograniczone.

Analiza spełnienia powyższego warunku wymaga także uwzględnienia typu działalności, jaką prowadzi dany podatnik (albo wręcz stanowiska i charakteru pracy poszczególnych pracowników – np. przedstawicieli handlowych). Twierdzenia organów o obowiązku pozostawiania samochodów przy siedzibie podatnika są zupełnie oderwane od realiów gospodarczych, bo wymuszają one na podatnikach parkowanie w danym miejscu również wtedy, gdy jest to całkowicie nieracjonalne i nieuzasadnione ekonomicznie.

Z uznaniem należy przyjąć zatem stanowisko sądów administracyjnych, które dostrzegając również istniejące realia gospodarcze, orzekają, że sam fakt parkowania samochodów służbowych poza siedzibą firmy nie wyklucza pełnego odliczenia VAT, o ile wybór miejsca parkowania samochodu jest uzasadniony charakterystyką pracy podatnika lub jego poszczególnych pracowników.