Organ wyda interpretację podatkową, gdy adresatem normy jest wnioskodawca

Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 24 lutego 2015 r. (I SA/Łd 1347/14).

Skarżąca jest podatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego. W toku prowadzonej działalności gospodarczej nie sprzedaje żadnych towarów, lecz jedynie świadczy usługi. We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zadała pytanie, jakie dokumenty i przez jaki okres jest zobowiązana – jako podatnik zryczałtowanego podatku dochodowego – przechowywać w związku z wykonywanymi usługami.

Organ podatkowy odmówił wydania interpretacji. Jego zdaniem wnioskodawczyni przysługuje uprawnienie do uzyskania interpretacji przepisów prawa podatkowego jedynie w takiej sprawie indywidualnej, która może kształtować jej prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Wniosek może więc dotyczyć zastosowania przepisów prawa podatkowego, które mogą rzutować na prawidłowe rozliczenie podatku, tj. tzw. przepisów prawa materialnego. Organ tym samym uznał, że kwestia przechowywania dokumentów przez podatnika nie jest kwestią odnoszącą się do tak rozumianego materialnego prawa podatkowego.

Skarżąca nie zgodziła się z otrzymanym postanowieniem i wniosła skargę do WSA w Łodzi. Podkreśliła w niej, że problem przedstawiony we wniosku dotyczy obowiązków nałożonych na podatnika. Wnioskując o wydanie interpretacji indywidualnej, oczekiwała tym samym, że jej prawa i obowiązki na tle obowiązującej regulacji prawnej zostaną wyjaśnione przez organ podatkowy.

Sąd uchylił postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W jego ocenie przedmiotem interpretacji mogą być przepisy prawa materialnego, czyli te przepisy, których adresatem jest wnioskodawca zwracający się o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Natomiast przedmiotem interpretacji nie mogą być przepisy proceduralne, rozumiane jako przepisy, których adresatem są organy podatkowe.

— Dawid Tomaszewski, współpracownik zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Anna Wrześniewska, doradca podatkowy, menedżer w warszawskim biurze Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o.

Zgodnie z art. 14b § 1 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) minister finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z treści powołanego przepisu jasno wynika, że przedmiotem wykładni organu w omawianym trybie mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego. Przy czym pod pojęciem „przepisy prawa podatkowego" należy rozumieć, zgodnie z art. 3 pkt 2 o.p., przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Polskę innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Norma art. 3 pkt 1 o.p. precyzuje natomiast termin „ustawy podatkowe" jako ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określających podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujących prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. W judykaturze i doktrynie dominuje pogląd, że przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego materialnego. W tym miejscu należy jednak zauważyć, że art. 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 2 i 1 o.p. nie rozstrzyga (w szczególności nie wyklucza) w sposób jednoznaczny tego, czy organ podatkowy może dokonać urzędowej interpretacji przepisów normujących postępowanie w sprawach podatkowych. Warto bowiem pamiętać, że przepisy prawa są jednostkami technicznymi, za pomocą których ustawodawca wyraża normy prawne. Natomiast ustawa jest źródłem prawa wyrażającym normy za pomocą przepisów prawnych. Normy prawa podatkowego mają zaś charakter ustrojowy, materialny i proceduralny.

Komentowane orzeczenie wpisuje się w dotychczasową linię orzeczniczą sądów administracyjnych. Jest ono jednak interesujące ze względu na zaproponowaną przez łódzki sąd dystynkcję pomiędzy prawem materialnym a procesowym. Mianowicie w ocenie sądu przez przepisy prawa materialnego należy rozumieć przepisy, których adresatem jest wnioskodawca zwracający się o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, natomiast przepisy proceduralne – wyłączone z zakresu interpretacji indywidualnych – to przepisy, których adresatem są organy podatkowe.

W podobnym duchu wypowiedział się już NSA w wyroku z 18 grudnia 2009 r. (II FSK 1116/08), w którym czytamy: „Przez przepisy prawa materialnego należy rozumieć te, które regulują stosunki administracyjne (stanowią o prawach czy obowiązkach stron danego stosunku). Przepisami procesowymi są natomiast te, które regulują sposób urzeczywistniania norm prawnych w ścisłym tego słowa znaczeniu". W praktyce jednak, żeby uniknąć sporu z organami podatkowymi, warto rozważyć zadanie pytania we wniosku o interpretację w taki sposób, aby niejako z góry udowodnić organowi materialnoprawny charakter normy prawnej, której zastosowanie budzi wątpliwości, w szczególności podatnika czy płatnika.