Szacowanie podstawy opodatkowania - wybór metody organ musi uzasadnić

Jeśli w prowadzonej przez podatnika dokumentacji pojawią się nieprawidłowości albo gdy okazuje się, że niektórych faktur brakuje, fiskus może oszacować podstawę opodatkowania. Pozwala mu na to ?art. 23 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.).

Oszacowanie ze swej natury nie może doprowadzić do wyniku w pełni zgodnego ze stanem rzeczywistym. Czynności organu podatkowego powinny jednak zmierzać do określenia wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 23 § 5 o.p. urząd powinien uzasadnić wybór metody oszacowania ?(§ 3 tego artykułu przewiduje aż sześć metod >patrz ramka). Wybór ten zależy od materiału zebranego w sprawie, jakim dysponuje organ, jak również od charakteru działalności wykonywanej przez przedsiębiorcę oraz miejscowych warunków prowadzenia biznesu.

Swoje racje trzeba udowodnić

Jeśli podatnik ma wątpliwości, czy fiskus zastosował właściwą metodę oszacowania, to zawsze może próbować walczyć w sądzie, kwestionując sposób ustalenia podstawy opodatkowania. Decyzja o tym, czy składać skargę, należy do podatnika. Samej kontroli sądowej podlega nie tyle wybór metody jako takiej, ile to, czy zastosowane w tej metodzie dane znajdują odzwierciedlenie w materiale dowodowym ?i czy prawidłowy jest wniosek końcowy w postaci ustalenia dochodu. Fiskus nie może przyjąć za podstawę swoich rozstrzygnięć ustaleń dowolnych lub przypadkowych.

To, czy podatnicy mają szanse w sądzie, zależy w dużej mierze od indywidualnego przypadku. Sądy nie zawsze stają po ich stronie. Przykładem jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lipca 2013 r. (II FSK 2067/11), gdzie wygrał fiskus. Podatnik twierdził, że organ podatkowy zastosował nieprawidłową metodę szacowania. Urzędnicy ustalili, że poza oficjalną ewidencją zakupu ?i sprzedaży części samochodowych podatnik dokonywał zakupów poza działalnością dla indywidualnych osób. Ostatecznie określili więc wartość usługi na podstawie kosztu zakupu części samochodowych. Podatnik twierdził natomiast, że powinni zastosować metodę porównawczą zewnętrzną (porównywana jest wysokość obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach). Złożył skargę do sądu, ale przegrał w obu instancjach. Sądy zaakceptowały przyjęcie przez fiskusa metody ustalenia wartości usługi na podstawie kosztu zakupu części, która – ich zdaniem – w realiach tamtej sprawy pozwoliła na określenie podstawy opodatkowania ?w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistości.

NSA stwierdził, że nie można było zastosować metody porównawczej zewnętrznej określonej w art. 23 § 3 pkt 2 o.p., bo porównanie – jak twierdził podatnik – z obrotami wykazanymi przez inne firmy może być obciążone błędem. To dlatego, że wielkość obrotów w podobnych firmach uzależniona jest od wielu czynników, m.in. od stosowanych cen, konkurencji na danym terenie itp. Sąd zauważył też, że fiskus wskazał, iż nie dysponuje informacjami na temat obrotów przedsiębiorstw prowadzących działalność w podobnym zakresie ?i w podobnych warunkach.

Kto odpowie ?za błędy

W uzasadnieniu ww. orzeczenia sąd wskazał także, że ryzyko związane z błędnym prowadzeniem ksiąg podatkowych i koniecznością oszacowania podstawy opodatkowania obciąża podatnika. Z samej istoty oszacowania wynika bowiem, że przyjęte dane są jedynie zbliżone do rzeczywistych. To podatnik ponosi negatywne konsekwencje zaniedbań ?w ewidencjonowaniu zdarzeń gospodarczych. NSA stwierdził, że przy kwestionowaniu wysokości faktycznie osiągniętych przychodów „to na podatniku, a nie organach podatkowych, ?w przedstawionej sytuacji spoczywał obowiązek wskazania środków dowodowych, pozwalających na ich ustalenie". Skoro podatnik nabywał części samochodowe poza ewidencją, to – w ocenie sądu – zarzut naruszenia przez organy podatkowe zasady swobody oceny dowodów należało ocenić jako bezpodstawny.

Inny przykład wyroku, ?w którym sąd przyznał rację fiskusowi, to orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 października 2013 r. ?(II FSK 2729/11). Fiskus stwierdził, że podatnik kilkakrotnie kupował używane auta, a potem je sprzedawał, i że była to pozarolnicza działalność gospodarcza. Do tego niezgłoszona do opodatkowania. Określił mu wysokość podatku do zapłacenia. Nie pomogły wyjaśnienia, że podatnik nie prowadził działalności w sposób zorganizowany.

Sąd stwierdził, że fiskus mógł potraktować jak przedsiębiorcę podatnika, który wielokrotnie kupował pojazdy i sprzedawał je. Transakcje te nie były spontaniczne, lecz zaplanowane. Zdaniem NSA do uzyskiwania przychodów ?z działalności gospodarczej nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. Nie jest też konieczna rejestracja działalności w sposób przewidziany w odpowiednich przepisach. Co istotne – w ocenie sądu – nie ma też znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, że przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu.

Jeśli więc podatnik prowadzi działalność, z której nie wykazuje przychodów, to fiskus może je próbować oszacować. I to w taki sposób, który uzna za odpowiedni, przy czym musi uzasadnić dlaczego wybrał taką, a nie inną metodę.

Jest sześć metod szacowania

Organy podatkowe mogą wybrać jedną z sześciu metod szacowania podstawy opodatkowania.

1. Metoda porównawcza wewnętrzna

Polega ona na porównaniu wysokości obrotów w tym samym przedsiębiorstwie za poprzednie okresy, w których znana jest wysokość obrotu.

2. Metoda porównawcza zewnętrzna

W tym przypadku porównywana jest wysokość obrotów w innych przedsiębiorstwach prowadzących działalność o podobnym zakresie i w podobnych warunkach.

3. Metoda remanentowa

Polega na porównaniu wartości majątku przedsiębiorstwa na początku i na końcu okresu, z uwzględnieniem wskaźnika szybkości obrotu.

4. Metoda produkcyjna

Polega na tym, że fiskus ustala zdolność produkcyjną przedsiębiorstwa.

5. Metoda kosztowa

W tym przypadku ustalana jest wysokość obrotu na podstawie wysokości kosztów poniesionych przez przedsiębiorstwo, ?z uwzględnieniem wskaźnika udziałów tych kosztów w obrocie.

6. Metoda udziału dochodu w obrocie

Polega ona na ustaleniu wysokości dochodów ze sprzedaży określonych towarów i wykonywaniu określonych usług, ?z uwzględnieniem wysokości udziału tej sprzedaży ?(wykonanych usług) w całym obrocie.