Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 15 lipca 2014 r. (I SA/Wr 1493/14).

Podatnik jest spółką akcyjną stojącą na czele grupy kapitałowej. Na podstawie uchwały zarządu utworzono jednostkę organizacyjną zwaną zakładem. W ramach funkcjonującej struktury zakładu spółka nabyła większościowy pakiet akcji spółki z branży usług bezpieczeństwa i stała się jej większościowym akcjonariuszem. Nabycie akcji nastąpiło do majątku zakładu, po czym podjęto uchwałę w sprawie podziału osiągniętego zysku spółki z branży bezpieczeństwa przez wypłacenie określonej jego części w formie dywidendy. Podatnik rozważa podział zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci całości zakładu i przeniesienie go do odrębnej spółki kapitałowej. ?W związku z tym zwrócono się z pytaniem do organu podatkowego, czy wypłata dywidendy dla zakładu podlega zwolnieniu z CIT na podstawie art. 22 ust. 4–4b ustawy o CIT w zw. ?z art. 93c ordynacji podatkowej w przypadku, gdy okres dwóch lat posiadania akcji przez spółkę uzyskującą przychody (zakład) i następcę prawnego (spółka, do której trafi zakład ?w wyniku podziału przez wydzielenie, a która ?z dniem wydzielenia wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki dotyczące zakładu) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów) i jednocześnie po dniu wydzielenia zakładu, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do odrębnej spółki kapitałowej.

Organ stwierdził w interpretacji, że zaprezentowane stanowisko jest prawidłowe, jeśli akcje będą przez okres dwóch lat w posiadaniu spółki. Natomiast zwolnienie nie będzie miało zastosowania, gdy akcje przejdą w posiadanie następcy prawnego spółki przed upływem dwóch lat. Podatnik nie skorzysta więc ze zwolnienia, jeżeli przed upływem dwóch lat dojdzie do podziału przez wydzielenie, w wyniku którego własność akcji spółki przejdzie na jej następcę prawnego. Ustawodawca wymaga, aby okres posiadania był zachowany przez bezpośredniego właściciela przez minimum dwa lata. Wszelkie zmiany w zakresie właścicielskim „bezpośredniość" tę zakłócają. W wyniku podziału zakład zostanie przeniesiony do odrębnej spółki kapitałowej i przestanie istnieć. W następstwie tego zostanie przerwany okres bezpośredniego posiadania akcji spółki.

Ustawodawca nie definiuje pojęcia praw ?i obowiązków podatkowych będących na podstawie art. 93c o.p. przedmiotem sukcesji. Przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej są jednak jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku ze składnikami majątku przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału.

Interpretacja została uchylona. W ocenie sądu organ nieprawidłowo zawęził definicję sukcesji uniwersalnej poprzez błędną interpretację pojęcia „bezpośrednio". Istotne jest, aby udziały były posiadane wprost, a nie pośrednio przez daną osobę. Zwolnienie jest prawem majątkowym, następca prawny zaś wstępuję we wszystkie prawa i obowiązki przewidziane przepisami prawa podatkowego – w tym przypadku ustawodawca nie wprowadził żadnego ograniczenia.

—Julia Picur, współpracowniczka zespołu zarządzania ?wiedzą podatkową firmy Deloitte

Anna ?Zając, konsultantka w łódzkim biurze Deloitte Doradztwo Podatkowe ?sp. z o.o.

Ustawa o CIT przewiduje kilka warunków, których wyłącznie łączne spełnienie pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z CIT dla wypłacanej dywidendy. ?W szczególności spółka otrzymująca dywidendę musi posiadać bezpośrednio nie mniej niż 10 proc. udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę. Zwolnienie to ma zastosowanie, gdy te udziały (akcje) są posiadane w spółce wypłacającej dywidendę w powyżej wskazanej ilości nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Przy czym nie jest wymagane, aby warunek ten musiał być spełniony ?w dacie wypłaty dywidendy. Omawiane zwolnienie zgodnie z przepisami ustawy o CIT może być również zastosowane w sytuacji, gdy okres dwuletniego, nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) w określonej wysokości, upływa po dniu wypłaty dywidendy.

Komentowany wyrok zasługuje na aprobatę. Sąd podzielił w nim stanowisko podatnika, że wypłata dywidendy do nowo powstałej spółki, do której wydzielono zakład będący zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, będącej następcą prawnym spółki dzielonej w sytuacji podziału przez wydzielenie ?i która otrzyma dywidendę, będzie korzystać ze zwolnienia z CIT. W tym przypadku należy bowiem uwzględnić zasady sukcesji uniwersalnej właściwe dla podziału przez wydzielenie (art. 93c o.p.). W tym kontekście uzasadnione jest twierdzenie, że jeżeli zostały spełnione warunki z art. 93c o.p. ?(w szczególności wydzielony majątek jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa), to następca prawny (tj. spółka, do której trafił zakład) wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej, które pozostają w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. W omawianym przypadku należy zwrócić uwagę, że nabycie akcji spółki wypłacającej dywidendę nastąpiło pierwotnie do majątku zakładu, który następnie został wydzielony w ramach podziału i przeniesiony ?do odrębnej spółki kapitałowej.

Przepisy ustawy o CIT nie ograniczają prawa do przejścia praw i obowiązków podatkowych związanych z wypłatą/otrzymaniem dywidendy ?na następcę prawnego. Dlatego omawiane zwolnienie podatkowe dla wypłacanej dywidendy ?powinno mieć zastosowanie także, gdy przed upływem dwóch lat od daty nabycia/objęcia udziałów bądź akcji dojdzie do przekształceń własnościowych, jeżeli tylko następca prawny przejmuje na siebie prawa i obowiązki podatkowe osoby prawnej dzielonej (przy założeniu spełnienia warunków wskazanych w art. 93c o.p. oraz pozostałych warunków wskazanych w ustawie o CIT).

Podobne stanowisko (dotyczące procesu łączenia przez przejęcie) zostało zaprezentowane przez NSA w wyroku z 14 lutego 2014 r. (II FSK 536/12). ?Przy czym należy również mieć na uwadze, że sądy nie zawsze rozstrzygały w omawianej materii na korzyść podatników (m.in. w wyroku NSA ?z  28 września 2011 r., II FSK 596/10). Jednocześnie organy podatkowe co do zasady kwestionują prawo do zastosowania zwolnienia z CIT dla wypłacanej dywidendy w sytuacji jakichkolwiek przekształceń właścicielskich, niezależnie od tego, czy są one objęte sukcesją uniwersalną.