Od 1 kwietnia 2014 r. do ustawy o VAT został dodany art. 90b, w którym określony jest system korekt nawiązujący do przepisów o wykorzystywaniu pojazdów samochodowych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Przepisy te mają zastosowanie, jeżeli w okresie 60 miesięcy (a więc pięciu lat), licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy, nastąpi zmiana jego wykorzystania. Wyjątek dotyczy pojazdów samochodowych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15 000 zł. W ich przypadku okres korekty trwa 12 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania te pojazdy (zob. art. 90b ust. 6 ustawy o VAT).

Artykuł 90b ustawy o VAT przewiduje dwa rodzaje korekt: korektę zmniejszającą oraz korektę zwiększającą kwotę podatku odliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu pojazdu samochodowego.

Na potrzeby omawianej korekty uznaje się przy tym, że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności, począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Oznacza to,  że korekta dokonywana jest również za okres rozliczeniowy zmiany sposobu wykorzystywania. Korektę uwzględnia się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty (zob. art. 90b ?ust. 4 ustawy o VAT). Przedmiotem korekty nie jest więc najczęściej cała kwota podatku naliczonego ?z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia pojazdu samochodowego, lecz jego część.

Przykład 1.

Podatnik wykonujący wyłącznie czynności opodatkowane kupił w kwietniu 2014 r. samochód osobowy za kwotę ?76 000 zł netto + 17 480 zł VAT. Podatnik odliczył ?całą kwotę podatku z faktury dokumentującej zakup samochodu, gdyż wykorzystuje samochód wyłącznie ?do prowadzenia działalności gospodarczej (zgłosił ?także samochód naczelnikowi urzędu skarbowego ?w informacji VAT-26 oraz prowadzi ewidencję jego przebiegu).

Załóżmy, że w listopadzie 2014 r. (czyli w 53. miesiącu, licząc od końca okresu korekty) podatnik zdecyduje się ?na wykorzystywanie tego samochodu również na cele prywatne. W tej sytuacji podatnik (oprócz poinformowania naczelnika urzędu skarbowego, że samochód nie jest ?już wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia ?działalności gospodarczej) będzie obowiązany do korekty zmniejszającej kwotę podatku odliczonego przy nabyciu samochodu za 53 miesiące. Oznacza to, że w deklaracji VAT-7 za listopad 2014 r. będzie on obowiązany ?zmniejszyć kwotę podatku podlegającego odliczeniu ?o 7720 zł (17 480 zł x 53/60 = 15 440,67 zł; 15 440,67 zł x 50 proc. = 7720,33 zł, czyli po zaokrągleniu ?do pełnych złotych 7720 zł). W poz. 43 tej deklaracji podatnik będzie obowiązany wykazać kwotę 7720 zł ?ze znakiem minus.

Przykład 2.

Podatnik wykonujący wyłącznie czynności opodatkowane kupił w kwietniu 2014 r. samochód osobowy za kwotę ?84 000 zł + 19 320 zł VAT. Podatnik odliczył połowę kwoty podatku z faktury dokumentującej zakup samochodu, ?tj. 9660 zł.

Załóżmy, że w lutym 2015 r. (a więc w 50. miesiącu, ?licząc od końca okresu korekty) podatnik zdecyduje się ?na wykorzystywanie tego samochodu wyłącznie na cele działalności gospodarczej (a więc, między innymi, zgłosi samochód w informacji VAT-26 oraz zacznie prowadzić ewidencję jego przebiegu). W takim przypadku podatnik stanie się uprawniony do korekty zwiększającej kwotę podatku odliczonego przy nabyciu samochodu ?za 50 miesięcy. Oznacza to, że w ramach deklaracji VAT-7 za luty 2015 r. podatnik będzie miał prawo zwiększyć kwotę podatku podlegającego odliczeniu o 8050 zł (19 320 zł ?x 50/60 = 16 100 zł; 16 100 zł x 50 proc. = 8050 zł). ?W poz. 43 tej deklaracji podatnik będzie uprawniony wykazać kwotę 8050 zł (bez znaku minus).

Szczególna sytuacja ma miejsce w przypadku podatników, którzy samochody wykorzystują do mieszanej (opodatkowanej oraz zwolnionej) działalności gospodarczej. Jak bowiem stanowi art. 90b ust. 5 ustawy o VAT, jeżeli podatnik wykorzystuje pojazd samochodowy w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, to kwota korekty musi uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ustawy o VAT zastosowaną przy odliczeniu.

Przykład 3.

Wróćmy do przykładu nr 1 i załóżmy, że podatnik ?prowadzi działalność mieszaną, a w konsekwencji samochód jest wykorzystywany zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku. Proporcja wstępna dla celów odliczeń częściowych ?przez podatnika w 2014 r. wynosi 85 proc. W takiej ?sytuacji z tytułu nabycia samochodu podatnik odliczył ?nie 17 480 zł, lecz 14 858 zł (17 480 zł x 85 proc.). Jednocześnie w takim przypadku konsekwencją zmiany sposobu wykorzystywania samochodu w listopadzie ?2014 r. będzie konieczność zmniejszenia kwoty podatku podlegającego odliczeniu nie o 7720 zł, lecz o 6562 zł ?(17 480 zł x 53/60 = 15 440,67 zł; 15 440,67 zł x 50 proc. = 7 720,33 zł; 7 720,33 zł x 85 proc. = 6562,28 zł, czyli ?po zaokrągleniu do pełnych złotych 6562 zł). A zatem ?w takim przypadku w deklaracji VAT-7 za listopad 2014 r., w poz. 43 podatnik będzie musiał wykazać ze znakiem minus kwotę 6562 zł.

Przykład 4.

Wróćmy do przykładu nr 2 i załóżmy, że podatnik prowadzi działalność mieszaną, a w konsekwencji samochód jest wykorzystywany zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku. Proporcja wstępna dla celów odliczeń częściowych w 2014 r. wynosi 70 proc. W takiej sytuacji z tytułu nabycia samochodu podatnik odliczył nie 9660 zł, lecz 6762 zł ?(9660 zł x 70 proc.). Jednocześnie konsekwencją zmiany sposobu wykorzystywania samochodu w lutym 2015 r. będzie prawo do zwiększenia kwoty podatku podlegającego odliczeniu nie o 8050 zł, lecz o 5635 zł ?(19 320 zł x 50/60 = 16 100 zł; 16 100 zł x 50 proc. ?= 8050 zł; 8050 zł x 70 proc. = 5635 zł). A zatem w takim przypadku w deklaracji VAT-7 za luty 2015 r. podatnik ma prawo do wykazania kwoty 5635 zł (bez znaku minus).

Autor jest doradcą podatkowym ?oraz autorem komentarza do ustawy o VAT