Choć były wątpliwości, firma musi zrobić korektę

Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 24 października 2013 r. (I SA/Ke 525/13).

Stan faktyczny

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Biorąc pod uwagę dotychczasowe orzecznictwo (m.in. wyrok z 24 marca 2011 r., I FSK 432/10), sprzedając własne towary, udzielała kontrahentom tzw. premii pieniężnych i dokumentowała je w postaci not księgowych. Kontrahenci wystawiali na jej rzecz noty obciążeniowe. Ona na ich rzecz noty uznaniowe. Udzielając tak dokumentowanych premii, podatniczka nie zmniejszała podstawy opodatkowania w VAT.

25 czerwca 2012 r. NSA wydał uchwałę (I FPS 2/12), z której wynika, że wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy ?o VAT zmniejszający podstawę opodatkowania. Po dniu ogłoszenia tej uchwały spółka dokumentuje rabaty udzielone kontrahentom za pomocą faktur korygujących. A to powoduje u niej zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w stosunku do otrzymanej ceny z transakcji w danym przedziale czasowym. Z kolei bonusy warunkowe udzielone przed ?25 czerwca 2012 r. pozostały udokumentowane za pomocą not księgowych.

Firma zapytała czy obecnie powinna dokonać korekt faktur z tytułu udzielonych kontrahentom przed 25 czerwca 2012 r. tzw. bonusów warunkowych. W konsekwencji, czy powinna zmniejszyć podstawę opodatkowania oraz podatek należny w danym przedziale czasowym, ?za który udzieliła rabatów (premii pieniężnych). Sama uważała, że nie jest do tego zobligowana, bo w orzecznictwie NSA istniały w tym temacie dwie linie orzecznicze.

Fiskus uznał to stanowisko za błędne. W jego ocenie spółka powinna wystawić faktury korygujące, dokumentujące wypłacane kontrahentom przed 25 czerwca 2012 r. premie pieniężne (bonusy warunkowe), stanowiące w istocie rabat. Przypomniał, m.in., że Konstytucja RP określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego, nie przewidując takiej mocy dla orzecznictwa sądowego.

Rozstrzygnięcie

Spółka zaskarżyła interpretację, ale Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach nie znalazł podstaw do uwzględnienia jej skargi. Za nieprawidłowe uznał m.in. stanowisko skarżącej, że ?z powodu istnienia przed 25 czerwca 2012 r. rozbieżności orzecznictwa w kwestii premii pieniężnych i bonusów warunkowych oraz ich kwalifikacji jako rabatów możliwe jest niedokonywanie korekt faktur dotyczących transakcji objętych rabatami udzielonymi przed dniem podjęcia uchwały. W ocenie WSA z zaprezentowanego przez skarżącą poglądu wynika w istocie zakaz wstecznego stosowania interpretacji prawa wynikającej z uchwały NSA do zdarzenia zaistniałego przed dniem jej wydania. Podejście to de facto przypisuje uchwałom NSA moc równą aktom prawa powszechnie obowiązującego. A takimi aktami – biorąc pod uwagę art. 87 Konstytucji RP – uchwały NSA z pewnością nie są.

Z wyroku wynika też, że indywidualne interpretacje wydane dla kontrahentów spółki przed dniem podjęcia uchwały, potwierdzające prawidłowość dotychczasowej wspólnej praktyki ?w zakresie dokumentowania udzielanych premii pieniężnych za pomocą not księgowych, nie wywołują skutków dla skarżącej. Spółka nie może zatem skutecznie – powołując się na te interpretacje – uniknąć konieczności wystawienia faktur korygujących w związku z udzieleniem kontrahentom przed 25 czerwca 2012 r. bonusów warunkowych. Interpretacje te nie zostały bowiem wydane dla niej, lecz dla innych podmiotów będących jej kontrahentami.

—oprac. Aleksandra Tarka

Zdaniem eksperta

Jacek Matarewicz, adwokat, doradca podatkowy w Kancelarii Ożóg i Wspólnicy

Wyrok jest potwierdzeniem bezradności podatnika wobec zmieniającego się orzecznictwa podatkowego, które w przypadku VAT od premii pieniężnych ewoluowało wielokrotnie. ?Co istotne, podważa on prawidłowość zachowania podatnika, które było zgodne z ówczesną ?linią interpretacyjną. Przed uchwałą NSA z 25 czerwca 2012 r. powszechnie akceptowaną praktyką, potwierdzoną przez liczne orzeczenia NSA, było bowiem traktowanie premii ?pieniężnych przyznawanych kontrahentom za osiągnięcie określonego pułapu obrotów ?(dokonanie określonej ilości zakupów), jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, potwierdzaną notą księgową. Zmiana podejścia do zasad dokumentowania premii pieniężnych ?od 25 czerwca 2012 r. nie była efektem zmiany przepisów prawa, lecz właśnie wydania uchwały przez NSA. Przed 25 czerwca 2012 r. takiej uchwały nie było, a praktyka gospodarcza była zupełnie inna, na co zresztą zwróciła uwagę skarżąca, podnosząc, że jej kontrahenci dysponują wciąż niezmienionymi i chroniącymi ich interpretacjami indywidualnymi potwierdzającymi, ?że takie premie powinny być dokumentowane notami, a nie fakturami korygującymi wystawianymi przez skarżącą. Argument sądu, że interpretacje indywidualne zostały wydane w sprawach niedotyczących skarżącej (tylko jej kontrahentów), w związku z czym jej nie dotyczą, jest prawidłowy w świetle ordynacji podatkowej, ale trudny do zaakceptowania wobec konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego.

Według mnie, obniżenie podstawy opodatkowania wskutek udzielonego rabatu powinno być traktowane jako przywilej podatnika. Jeżeli bowiem podatnik nie chciał skorzystać z możliwości jaką stwarzał art. 29 ust 4 ustawy o VAT, to nawet mimo udzielenia rabatu nie był zobligowany ?do zmniejszenia podstawy opodatkowania. Wystawianie przez podatnika w takim przypadku ?noty księgowej, nie powinno mieć znaczenia z punku widzenia przepisów ustawy o VAT, ?gdyż te nie przewidują takiej instytucji.