Optymalizacja: Podatnik ma prawo eliminować nieopłacalne przedsięwzięcia

Optymalizacja mająca na celu zmniejszenie obciążeń podatkowych jest pożądana w każdej firmie. Kluczem do sukcesu jest znajomość możliwości prawnych i odpowiedni dobór narzędzi optymalizacyjnych przez przedsiębiorcę.

Ogromne znaczenie ma też sama znajomość przepisów i wynikających z nich uprawnień podatkowych. Optymalizacja kojarzy nam się z konkretnymi działaniami zmierzającymi do zmniejszenia wysokości płaconego przez przedsiębiorcę podatku. Tymczasem, przykładowo w zakresie kosztów uzyskania przychodu znaczenie ma już sama znajomość możliwości zaliczania do nich poniesionych wydatków. Koszty uzyskania przychodu to przecież najistotniejszy element mający wpływ na wysokość płaconego przez przedsiębiorcę podatku.

Organy skarbowe często nie uznają poniesionych wydatków za koszty podatkowe, a liczba sporów podatników z fiskusem jest w tym zakresie ogromna. Na szczęście sprawy, które znajdują swój finał w sądach administracyjnych, kończą się często orzeczeniami korzystnymi dla podatników.

Warto zatem wiedzieć, jak sądy podchodzą do racjonalizacyjności działań podatników i kiedy przyznają im rację. Jest to istotne zwłaszcza w czasach spowolnienia gospodarczego i niestabilnych warunków rynkowych. Warto pamiętać, że sądy jeszcze przed nadejściem trudnego dla przedsiębiorców okresu podkreślały prawo podatnika do racjonalnych decyzji.

Otoczenie jest dynamiczne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, że procesy gospodarcze cechują się właściwą sobie dynamiką. W rezultacie konieczne, uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, pierwotnie podejmowane w określonych warunkach determinujących ich treść i konsekwencje (również prawnopodatkowe), w związku ze zmianą warunków otoczenia ekonomicznego (wzrost kosztów, obniżenie popytu, niekorzystne zmiany koniunktury) z perspektywy negatywnych skutków tych zmian na przychód podatkowy mogą (wręcz muszą) skutkować ich rewizją w nowych warunkach miejsca i czasu (wyrok z 11 lipca 2007 r., I SA/Kr 1509/06).

W wyroku tym sąd odniósł się do prawa podatnika w związku z kwalifikowaniem określonych kosztów jako strat wynikających z likwidacji nie w pełni umorzonych inwestycji w obcych środkach trwałych. Sąd podkreślił, że fiskus nie może nie uwzględniać tego kryterium, które nakazuje brać pod uwagę czynnik dynamiki procesów gospodarczych, z perspektywy której dochodzi do zmiany (rewizji) pierwotnie podjętych przez przedsiębiorcę decyzji.

Trzeba dążyć do rentowności

Zatem działając w warunkach rynkowych, podatnik musi podejmować działania racjonalne z jego punktu widzenia oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach. Takie stanowisko zaprezentował NSA w kluczowej dla podatników uchwale 7 sędziów NSA z 25 czerwca 2012 r. (II FPS 2/12).

Sąd podkreślił, że gdyby podatnik nie podejmował takich działań, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. NSA stwierdził, że „w tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyska- nia przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT".

Kara umowna jako koszt

W ślad za uchwałą NSA poszło orzecznictwo sądów administracyjnych pierwszej instancji. Przykładowo, korzystne dla podatników orzeczenie wydał WSA w Warszawie 12 lutego 2013 r. (III Sa/Wa 2105/12). WSA stwierdził, że wydatki związane z wypłatą kontrahentowi kwot ustalonych na wypadek przedterminowego zakończenia umowy najmu mogą zostać odliczone od przychodu jako koszty uzyskania.

Stanowisko sądu zasługuje na aprobatę. Dążenie do minimalizacji kosztów również jest bowiem działaniem zmierzającym do zabezpieczenia czy też zachowania źródła przychodów.

Trzeba podkreślić, że sądy zwracają uwagę na odpowiednie udokumentowanie poniesionych wydatków. WSA w Warszawie (III Sa/Wa 2105/12) podkreślił, że „jednocześnie przedsiębiorca powinien w sposób niebudzący wątpliwości udokumentować zasadność ekonomiczną (biznesową) podjętych działań, z których to dowodów wynikałoby, że rozwiązanie umowy jest dla niego finansowo mniej obciążające niż jej kontynuowanie".

Wyrok dotyczył spółki wynajmującej lokale użytkowe. Niektóre z umów najmu wypowiadane są przed upływem czasu, na jaki zostały zawarte, mimo że z reguły umowy te nie przewidują takiej możliwości. Wynika to z problemów finansowych i zakończenia działalności w danej lokalizacji z powodu niskiej rentowności przedsięwzięć prowadzonych w tych lokalach.

Spółka zobowiązuje się do zapłaty kary umownej lub odszkodowania dla wynajmującego. Zadała więc organowi podatkowemu pytanie, czy może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone w przypadku rozwiązania umowy najmu przed zakończeniem okresu jej obowiązywa- nia, w tym kosztów kar umownych odszkodowań.

Uznała, że wydatków takich nie dotyczy art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, więc mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Organ podatkowy nie zgodził się z tym stanowiskiem. Sąd uchylił jednak tę interpretację, a w uzasadnieniu powtórzył tezy z zacytowanej tu uchwały 7 sędziów NSA z 25 czerwca 2012 r. (II FPS 2/12). Podkreślił, że „działania mogą polegać na zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat czy eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć".

Jaka wykładnia przepisów

Przychylność sądów wynika w dużej mierze z kierunku wykładni przepisów obu ustaw o podatku dochodowym (PIT i CIT), który uwzględnia także postulowany w piśmiennictwie podatkowym sposób interpretowania prawa podatkowego, uwzględniający tzw. wykładnię gospodarczą.

Zakłada ona, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. że dąży do osiągnięcia zysku, a nie strat. Obok racjonalności działań podatnika drugim założeniem jest to, że wszyscy podatnicy powinni podlegać adekwatnemu obciążeniu podatko- wemu. Obciążenie podatkowe jest adekwatne w sytuacji, w której podatnik płaci podatek w wysokości odpowiadającej ogólnym założeniom konstrukcji podatku, z uwzględnieniem przysługujących mu ulg i zwolnień.

Przykład

PRACOWNICY JADĄ NA MAJÓWKĘ

Spółka planuje zorganizować imprezę integracyjną – wyjazd na majówkę dla pracowników w celu uznania dotychczasowych osiągnięć pracowników i zmotywowania ich do dalszej pracy, co oczywiście ma na celu poprawienie efektywności i zyskowności działalności gospodarczej. Wydatki na zorganizowanie imprezy integracyjnej lub wyjazd integracyjny, np. majówkę pracowniczą, spółka powinna sfinansować ze środków obrotowych spółki. Wydatki na zakładową majówkę dla pracowników będą mogły być zaliczone do kosztów podatkowych, jeśli spółka uzasadni, że był to wydatek racjonalny.

Warto podkreślić, że za finansowaniem wydatków na imprezy integracyjne ze środków obrotowych opowiadają się też sądy administracyjne. Przykładowo, WSA w Warszawie w wyroku z 13 lutego 2007 r. (III SA/Wa 4283/06) stwierdził, że „wydatki na imprezę integracyjną powinny być finansowane ze środków obrotowych, ponieważ nie są one działalnością socjalną i nie uwzględniają kryterium socjalnego".

Trzeba zauważyć, że wydatki na zakładową majówkę dla pracowników będą mogły być zaliczone do kosztów podatkowych, jeśli spółka uzasadni, że był to wydatek racjonalny. Wydatki poniesione na zorganizowanie imprezy integracyjnej bądź wyjazd integracyjny dla pracowników są tzw. kosztami pracowniczymi, które zasadniczo są kosztami uzyskania przychodu dla spółki. Istotne jest jednak, aby impreza zorganizowana była tak, żeby podkreślała charakter motywacyjny i integracyjny.