Obowiązek podatkowy VAT przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu

Na podstawie ustawy z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (DzU z 2012 r., poz. 1342) od 1 stycznia 2013 r. zmieniły się niektóre przepisy ustawy o VAT. Nowelizacja objęła m.in. obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie (dalej: WDT) oraz w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów (dalej: WNT).

Tak było...

Do końca ubiegłego roku obowiązek podatkowy w WNT powstawał 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia (art. 20 ust. 5 ustawy o VAT). Natomiast, w myśl art. 20 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy przed tym terminem podatnik podatku od wartości dodanej (kontrahent unijny) wystawił fakturę, obowiązek podatkowy należało wykazać z chwilą wystawienia faktury.

Przykład

KONIECZNA KOREKTA

Firma A nabyła 10 lipca 2012 r. towary od podmiotu z Włoch. Kontrahent wystawił 15 lipca 2012 r. fakturę, o której polska firma nic nie wiedziała, ponieważ otrzymała ją dopiero 20 września. Wobec tego należało wykazać pierwotnie unijne nabycie towarów w rozliczeniu za sierpień 2012 r. (obowiązek podatkowy powstał 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy/nabycia towaru). Po otrzymaniu faktury wystawionej w lipcu 2012 r., firma powinna skorygować rozliczenia za lipiec i sierpień 2012 r., wykazując WNT w deklaracji VAT za lipiec 2012 r.

Artykuł 20 ust. 6 ustawy o VAT stosowało się odpowiednio do faktur wystawianych przez podatnika podatku od wartości dodanej, potwierdzających otrzymanie przez niego od polskiego podatnika całości lub części należności przed dokonaniem dostawy towaru będącego przedmiotem WNT (art. 20 ust. 7 ustawy o VAT). Oznaczało to, że jeżeli kontrahent unijny wystawił fakturę, dotyczącą wpłaconej przedpłaty, to polska firma zobowiązana była do jej rozliczenia za okres, w którym została wystawiona faktura.

...a tak jest teraz

Zmiany, które weszły w życie 1 stycznia 2013 r., sprowadzają się do połączenia treści art. 20 ust. 5 i 6 ustawy o VAT. Po nowelizacji, obowiązek podatkowy w WNT powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem WNT (art. 20 ust. 5 ustawy o VAT).

Ponadto ustawodawca zastrzegł, że do WNT należy odpowiednio stosować art. 20 ust. 1a ustawy o VAT (czyli przepis dotyczący dostawy towarów wykonywanej w sposób ciągły).

Również w przypadku WNT, analogicznie jak w dostawie towarów, nie zmieniono przepisów określających obowiązek podatkowy w sytuacji ustania określonych ustawą o VAT okoliczności, powodujących, że przemieszczenie towarów uznaje się za WNT (art. 20 ust. 8 ustawy o VAT).

Przemieszczenie z innego kraju UE

Na podstawie art. 11 ustawy o VAT, za WNT za wynagrodzeniem uznaje się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach WNT, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Z kolei w art. 12 ust. 1 ustawy o VAT określono przypadki przemieszczenia towarów na terytorium Polski, które nie są uznawane za wewnątrzwspólnotowe nabycie, ale pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek. Są to m.in. sytuacje, w których towary zostały przywiezione do Polski w celu wykonania ich wyceny lub wykonania na nich prac – usług (warunkiem jest jednak powrotny wywóz towarów po wykonaniu na nich tych usług na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały pierwotnie wywiezione), czy też w celu czasowego używania na terytorium kraju w celu świadczenia usług przez podatnika mającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu. Wówczas, w myśl art. 20 ust. 8 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustania okoliczności określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o VAT. Przepisy ustawy o VAT przewidywały też inne warunki, ale zostały one zniesione od 1 kwietnia br.

Przykład

WYSYŁKA DO INNEGO KRAJU

Firma B otrzyma w maju 2013 r. od kontrahenta z terytorium Niemiec materiał w celu uszycia spodni. Po wykonaniu na tym materiale usług spodnie zostaną wysłane w lipcu 2013 r. na terytorium Czech, czyli kraju członkowskiego innego niż ten, z którego materiał został pierwotnie przywieziony. Wobec tego przemieszczenie towarów uznaje się za WNT. Podlega ono opodatkowaniu z chwilą niespełnienia warunku wywozu towarów do kraju, z którego zostały pierwotnie przywiezione, tj. w rozliczeniu za lipiec 2013 r.

Nowe środki transportu

Nie zostały zmienione także przepisy określające obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu nowych środków transportu. Tak, jak w ubiegłym roku obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tych towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej (art. 20 ust. 9 ustawy o VAT).

Zmiany nie objęły również art. 20b ustawy o VAT. Tym samym w WNT, które są przemieszczane do magazynu konsygnacyjnego prowadzonego przez polską firmę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą pobrania towarów z magazynu konsygnacyjnego, nie później jednak niż z dniem wystawienia faktury.

Przykład

ROZLICZENIE ZAKUPU SAMOCHODU

Firma C otrzymała 2 lutego 2013 r. samochód będący nowym środkiem transportu od kontrahenta z Francji. Kontrahent wystawił 31 stycznia 2013 r. fakturę dokumentującą dostawę auta. Wobec tego obowiązek podatkowy powstał w rozliczeniu za styczeń 2013 r. Gdyby firma francuska wystawiła fakturę w marcu 2013 r. lub później, to transakcję należałoby rozliczyć w deklaracji  za luty 2013 r.

Przykład

POBRANIE CZĘŚCI Z MAGAZYNU

Firma D zajmuje się montażem samochodów i prowadzi magazyn konsygnacyjny, do którego kontrahent z Holandii dostarcza części do aut. Firma holenderska przemieściła towary do składu w czerwcu 2012 r., natomiast polski podatnik pobrał te towary do produkcji dopiero w styczniu 2013 r. W tym samym miesiącu firma holenderska wystawiła faktury dokumentujące dostawę towarów. Zatem obowiązek podatkowy powstał w rozliczeniu za styczeń 2013 r. Gdyby faktury były wystawione w lutym 2013 r. lub później, to obowiązek rozliczenia powstałby również za styczeń 2013 r. (tj. miesiąc, w którym pobrane zostały towary).

Przedpłata w transakcjach unijnych

Od 1 stycznia w art. 20 ustawy o VAT zostały uchylone ustępy 3 i 7. Oznacza to, że w WDT otrzymanie przez firmę należności przed dokonaniem transakcji nie powoduje obowiązku podatkowego. Nawet jeżeli podatnik otrzyma zaliczkę, to powinien całą transakcję rozliczyć według zasad ogólnych, wyrażonych w art. 20 ust. 1 i ust. 1a ustawy o VAT.

Analogicznie, nowelizacja objęła zaliczki z tytułu WNT. Wpłata zaliczki kontrahentowi unijnemu oraz ewentualne wystawienie przez niego faktury z tytułu przedpłaty nie powoduje obowiązku podatkowego. Nabycie unijne towarów należy rozliczyć zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o VAT.

Przykład

ROZLICZENIE TRANSAKCJI

Firma E wpłaciła 10 stycznia 2013 r. zaliczkę na poczet nabycia laptopów od kontrahenta z Niemiec. Kontrahent wystawił 15 stycznia 2013 r. fakturę potwierdzającą wpłatę należności. Dostawa została dokonana 15 lutego 2013 r. i sprzedawca wystawił końcową fakturę pomniejszoną o wpłaconą zaliczkę. Polska firma B powinna rozliczyć wewnątrzwspólnotowe nabycie za luty 2013 r., uwzględniając całą wartość nabycia.

Co mówią przepisy przejściowe

W ustawie z 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, zawarte zostały przepisy przejściowe odnoszące się do opodatkowania zaliczek. W myśl art. 20 ustawy zmieniającej, przy określaniu podstawy opodatkowania w przypadku WDT lub WNT, do podstawy tej nie wlicza się kwot, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstał odpowiednio zgodnie z art. 20 ust. 3 lub 7 ustawy o VAT w brzmieniu dotychczasowym.

Zatem rozliczenie zaliczek według „starych zasad" powoduje, że nie należy ich ujmować w podstawie opodatkowania transakcji unijnych, które są opodatkowane zgodnie ze zmienionymi przepisami. W przeciwnym razie powodowałoby to podwójne rozliczenie tych należności, raz jako zaliczki, a drugi raz, gdy zostaną ujęte w podstawie opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy lub nabycia towarów.

Przykład

TERMIN WYKAZANIA ZALICZKI

15 września 2012 r. firma F wpłaciła kontrahentowi z Niemiec zaliczkę na poczet wewnątrzwspólnotowego nabycia sprzętu AGD. Podmiot niemiecki w tym samym dniu wystawił fakturę potwierdzającą otrzymanie przez niego należności. Wobec tego obowiązek podatkowy z tytułu wpłaconej zaliczki powstał w rozliczeniu za wrzesień 2012 r. Nabycie towarów miało miejsce 15 lutego 2013 r., natomiast fakturę podatnik niemiecki wystawił 1 marca 2013 r. Zatem polska firma F, zgodnie z ww. przepisem przejściowym, powinna wykazać WNT za marzec 2013 r., pomniejszając podstawę opodatkowania o wcześniej wykazaną zaliczkę.