Mechanizm odwrotnego obciążenia w VAT po 1 kwietnia 2013

Nowelizacja ustawy o VAT wchodząca w życie 1 kwietnia 2013 r. zmienia m.in. brzmienie art. 17 tej ustawy. Przepis ten określa podatników w przypadku importu towarów i usług, nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów, dostawy krajowej towarów, dla których zobowiązanym do rozliczenia VAT, zamiast dostawcy, jest ich nabywca. W tych sytuacjach ma zastosowanie tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia (ang. reverse charge mechanism).

Brzmienie art. 17 ustawy o VAT będzie zmienione, ale faktycznie większość tych zmian ma charakter doprecyzowujący. W uzasadnieniu do projektu nowelizacji ustawy o VAT możemy przeczytać, że „dla uporządkowania i lepszej czytelności zawartych w art. 17 ustawy o VAT regulacji dokonano przebudowy tego artykułu w sposób niepowodujący, co do zasady, zmian merytorycznych".

Na zasadach ogólnych

Jest jednak jedna ważna zmiana merytoryczna. Dotyczy ona dostawy krajowej dokonanej przez zagranicznego przedsiębiorcę, dla której podatnikiem jest nabywca.

Obecnie nabywca musi rozliczyć podatek od dostawy dokonanej przez przedsiębiorcę, który nie ma siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, bez względu na to, czy ten dostawca jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce, czy też nie. Od 1 kwietnia, jeżeli zagraniczny dostawca będzie zarejestrowany w Polsce, to on będzie musiał rozliczyć podatek należny od dostawy krajowej. Innymi słowy, ustawodawca odszedł tutaj od mechanizmu odwróconego obciążenia na rzecz rozliczania tych transakcji na zasadach ogólnych.

Kogo to dotyczy

Ta zmiana ma istotne znaczenie dla zagranicznych przedsiębiorców dokonujących w Polsce dostaw towarów, ale również dla ich kontrahentów.

Dotychczasowe rozwiązanie było korzystne dla obu stron transakcji. Zagraniczny przedsiębiorca mógł uniknąć faktycznie zapłaty VAT do urzędu skarbowego, nawet jeżeli musiał zarejestrować się w Polsce dla celów VAT, ponieważ dokonywał wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, a następnie sprzedawał towar w Polsce. Z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów rozliczał VAT zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia.

W tej samej deklaracji mógł zatem wykazać podatek należny i naliczony w tej samej wysokości. Natomiast od dostawy krajowej dokonanej przez niego VAT rozliczał nabywca towarów na tej samej zasadzie. Stąd też mechanizm ten pozwalał nabywcy zapłacić dostawcy jedynie kwotę netto za dostarczone towary. Oczywiście dla nabywcy wykorzystującego towary do wykonywania czynności opodatkowanych VAT był neutralny, ale dzięki temu mechanizmowi nie musiał ponosić kosztów pieniądza w czasie.

Przykład

Niemiecki przedsiębiorca sprowadza z krajów Unii Europejskiej do magazynu położonego w Polsce części zamienne do aut. Dokonuje zatem w Polsce nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów.

Z tego tytułu musi zarejestrować się dla potrzeb polskiego VAT i składać deklaracje, ale nie musi płacić podatku do urzędu skarbowego. Towary sprzedaje następnie polskim przedsiębiorcom w cenie netto, gdyż nabywcy są zobowiązani do rozliczenia VAT od dostaw krajowych.

Po 1 kwietnia niemiecki przedsiębiorca będzie musiał doliczyć do ceny VAT i sam rozliczyć ten VAT z urzędem skarbowym.

Konieczna weryfikacja statusu

Po zmianie przepisów polski przedsiębiorca będzie musiał rozliczyć VAT od nabycia towarów jedynie wówczas, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik, który nie ma w Polsce:

- siedziby działalności gospodarczej ani

- stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, ani

- nie jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce.

Oznacza to dla nabywcy konieczność weryfikacji statusu dostawcy.

Wyjątek dotyczy dostawy gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej. W tych przypadkach nabywca będzie nadal stosował mechanizm samoobliczenia podatku, nawet jeżeli zagraniczny dostawca będzie zarejestrowany w Polsce.

A co z usługami

W odniesieniu do świadczenia usług utrzymano zasadę, że w przypadku usługodawcy nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce zobowiązany do rozliczenia podatku jest usługobiorca. Jedynie w przy- padku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, gdy zagraniczny usługodawca zarejestruje się w Polsce dla potrzeb VAT, wówczas to on będzie musiał rozliczyć VAT od wyświadczonej usługi.

W świetle art. 17 ustawy o VAT, dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia nie jest teoretycznie istotne, czy usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Teoretycznie, gdyż z zasad ustalania miejsca świadczenia wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika będącego usługobiorcą jest, co do zasady, miejsce jego siedziby działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W praktyce zatem ten przepis ma zastosowanie do polskich przedsiębiorców. Jedynie w przypadku usług:

- związanych z nieruchomościami;

- transportu osób;

- wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych;

- restauracyjnych i cateringowych;

- krótkoterminowego wynajmu środków transportu.

– zagraniczny przedsiębiorca mógł zastosować mechanizm odwróconego obciążenia. Chodzi zatem o usługi, do których nie ma zastosowania reguła określona w art. 28b ustawy o VAT (tj. ustalania miejsca świadczenia usług zgodnie z miejscem siedziby usługobiorcy).

W nowelizacji doprecyzowano jednak, że mechanizm odwróconego obciążenia w odniesieniu do tych usług ma zastosowanie, jeżeli usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Wystarczy obowiązek

Ponadto podkreślono, że mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie również w odniesieniu do osoby prawnej niebędącej podatnikiem (czyli nieprowadzącej działalności gospodarczej), lecz mającej siedzibę w Polsce, zarówno w przypadku, gdy jest zarejestrowana dla potrzeb VAT, jak i wtedy, gdy ciążył na niej taki obowiązek, ale rejestracji nie dokonała. Obecnie obowiązujący przepis odnosi się tylko do osób prawnych zarejestrowanych dla potrzeb VAT.

Marcin Zimny doradca podatkowy w warszawskiej Kancelarii Podatkowej Marcin Zimny

Komentuje Marcin Zimny, doradca podatkowy w warszawskiej Kancelarii Podatkowej Marcin Zimny

Zmiana brzmienia art. 17 ustawy o VAT faktycznie uporządkowała ten przepis. Jednak nie wszystkie zmiany są korzystne dla podatników.

Przedsiębiorcy nabywający towary w Polsce od zagranicznych dostawców muszą zweryfikować status swoich kontrahentów.