Strona może ocenić zebrane dowody w postępowaniu podatkowym

- Spółka prowadzi działalność w zakresie transportu, w tym również międzynarodowego. W chwili obecnej w urzędzie skarbowym toczy się postępowanie w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 rok. Otrzymaliśmy zawiadomienie z urzędu skarbowego, że możemy się wypowiedzieć w sprawie zebranego materiału dowodowego. Co to oznacza? Czy musimy się wypowiadać? – pyta czytelnik.

Zgodnie z art. 123 § 1 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) organ podatkowy ma obowiązek zapewnić stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji musi umożliwić jej wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Wyjątkiem jest tu sytuacja, gdy postępowanie zostało wszczęte na wniosek strony, a wydana decyzja w całości uwzględnia jej wniosek, a także w sprawach zabezpieczenia i zastawu skarbowego.

Z kolei art. 200 § 1 o.p. wyraźnie określa, że przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Tu również ustawodawca wprowadził wyjątki. Chodzi m.in. o przypadek umorzenia zaległości podatkowych z urzędu czy też przypadek ustalania zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie.

Odpowiadając na pytanie czytelnika należy stwierdzić, że możliwość wypowiedzenia się przez stronę jest bardzo istotna. Z jednej strony umożliwia jej zapoznanie się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, dokonanie oceny tych dowodów i przedłożenie nowych, kolejnych dowodów oraz wniesienie zastrzeżeń. Z drugiej zaś strony jest szansą na przedstawienie i uzasadnienie własnego stanowiska w sprawie.

Istotne jest, że to właśnie w fazie między zakończeniem postępowania wyjaśniającego a podjęciem rozstrzygnięcia w sprawie organ ma umożliwić stronie wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Nie sposób przy tym pominąć, że okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, gdy strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, na podstawie których została ona ustalona. Chodzi tu zatem o wszystkie środki dowodowe, uzyskane w postępowaniu wyjaśniającym (wyrok NSA z 27 lipca 2012 r., I OSK 880/12).

Ocena rzetelności i kompletności

Strona postępowania ma zatem prawo ocenić zarówno rzetelność, jak i kompletność zgromadzonego materiału dowodowego. Dokonuje więc swoistej kontroli organu podatkowego.

Przykładowo strona może przedstawić dowód, którego do tej pory nie było w aktach, a więc organ podatkowy nie miał informacji w tej sprawie. Tymczasem, wskutek skorzystania ze wspomnianego uprawnienia przez stronę, dotychczasowa kwalifikacja prawna może ulec zmianie. Uprawnienie strony jest gwarancją realizacji pełnego udziału strony w postępowaniu. Jest to istotne uprawnienie, a jednocześnie znak, że postępowanie się zakończyło i że wkrótce zostanie wydane rozstrzygnięcie.

Istotne jest, że wspomniany siedmiodniowy termin jest terminem ustawowym. To z kolei oznacza, że nie można go skracać czy wydłużać.

Prawo, a nie obowiązek

Organ podatkowy jest zobligowany do wystosowania wezwania do wypowiedzenia się. Najbardziej odpowiednią formą skorzystania z tego uprawnienia jest forma pisemna, ale możliwa jest też ustna wypowiedź i jej zaprotokołowanie.

Możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego to uprawnienie strony. Zatem strona postępowania może z takiego uprawnienia skorzystać, lecz nie ma takiego obowiązku.

Jeśli zaś strona z przysługującego jej uprawnienia nie skorzystała, to w takiej sytuacji nie może podnosić zarzutu, że nie mogła się zapoznać z dokumentami, na podstawie których organ podatkowy wydał decyzję (wyrok WSA w Poznaniu z 26 września 2012 r., I SA/Po 658/12).

Jakie mogą być skutki

Jeżeli strona – wskutek jej wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego – wniesie żądanie, to może to spowodować konieczność przeprowadzenia nowych, dodatkowych czynności dowodowych przez organ podatkowy. Taką czynnością może być przesłuchanie świadków. W takiej sytuacji organ podatkowy powinien ponownie wyznaczyć stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Trzeba w tym miejscu wskazać, że naruszenie obowiązku stworzenia stronie możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów stanowi naruszenie przepisów prawnych, a to z kolei w istotny sposób może wpływać na wynik sprawy i ustalenia faktyczne organu (wyrok WSA w Warszawie z 21 września 2012 r., V SA/Wa 583/12).

Należy się jednak zastanowić czy organy podatkowe nie traktują tego uprawnienia podatnika jako obligatoryjnego warunku formalnego i czy przywiązują należytą wagę do tej kwestii.

W praktyce organy podatkowe mogą twierdzić, że wniesione przez stronę uwagi są nieistotne w sprawie. Takie stanowisko byłoby sprzeczne m.in. z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Istotną kwestią jest również sprawa czasu, w którym organ podatkowy wydaje w sprawie decyzję. Niedopuszczalna jest sytuacja, kiedy organ podatkowy wydaje decyzję w terminie wskazanym stronie na to wypowiedzenie się. Strona może bowiem w tym samym czasie złożyć wyjaśnienia i wskazać nowe okoliczności.

Obowiązek wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego musi zatem być zrealizowany przed wydaniem decyzji przed organ podatkowy. Decyzja bowiem nie powinna zostać wydana, jeśli nie wyznaczono terminu w ogóle bądź też nie zapewniono stronie prawa do wypowiedzenia się w sprawie materiałów postępowania.

Zagwarantowanie wspomnianego prawa nie może mieć charakteru iluzorycznego, a co więcej, jest przesłanką uznania wartości każdego materiału dowodowego (wyrok WSA w Gdańsku z 10 października 2012 r., I SA/Gd 555/12).