Grunty mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podatkiem rolnym albo podatkiem leśnym. Co do zasady grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że są to użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na  użytkach rolnych lub lasy.

Te kategorie gruntów podlegają z kolei opodatkowaniu odpowiednio podatkiem rolnym albo leśnym, chyba że są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej – w takiej sytuacji są opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

Przepisy ustaw podatkowych w celu ustalenia sposobu opodatkowania gruntów poszczególnymi podatkami odwołują się do klasyfikacji tych gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Na znaczenie ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatków wskazuje także ustawa z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. DzU z 2010 r. nr 193, poz. 1287 ze zm.), zgodnie z którą podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji.

Przepisy sobie, praktyka sobie

W modelowym przypadku grunt powinien być zatem opodatkowany zgodnie z jego oznaczeniem zawartym w ewidencji gruntów i budynków. Oznaczeń w ewidencji dokonuje się zgodnie z przepisami rozporządzenia ministra rozwoju regionalnego i budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (DzU nr 38, poz. 454; dalej rozporządzenie).

Rozporządzenie wskazuje, jakie symbole należy stosować w odniesieniu do danego rodzaju gruntów. Przykładowo: użytki rolne powinny być oznaczone symbolem R (grunty orne), symbolem B-R (grunty orne zabudowane) albo symbolem Ł (łąki trwałe). W przypadku gruntów zurbanizowanych i zabudowanych może mieć natomiast zastosowanie np. symbol B (tereny mieszkaniowe), symbol Ba (tereny przemysłowe) albo symbol Bz (tereny rekreacyjno-wypoczynkowe).

Przepisy rozporządzenia nie przewidują natomiast możliwości jednoczesnego zastosowania symboli właściwych dla użytków rolnych (np. RIIIb) oraz dla gruntów zurbanizowanych i zabudowanych (np. Bz).

W praktyce zdarza się jednak, że w ewidencji gruntów i budynków znajdują się wpisy, w których do oznaczenia gruntu zastosowano właśnie dwuczłonowe symbole – np. Bz-RIIIb, Bz-RIVa czy Bz-RIVb. W takich sytuacjach pojawia się pytanie, którym podatkiem powinny być opodatkowane grunty, tj. podatkiem od nieruchomości czy podatkiem rolnym.

Podatek od nieruchomości

W większości przypadków przedstawiciele doktryny twierdzą, że konieczne jest opodatkowanie tego typu gruntów podatkiem od nieruchomości. Wskazuje się bowiem, że skoro grunty oznaczone dwuczłonowymi symbolami nie są zaklasyfikowane w rozporządzeniu jako użytki rolne – rozporządzenie nie przewiduje bowiem tego typu dwuczłonowego oznaczenia dla użytków rolnych – to powinny one podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Zastosowanie powyższego stanowiska w praktyce mogłoby być w wielu przypadkach bardzo niekorzystne dla podatników. Zdarza się bowiem, że grunty faktycznie mają charakter rolny i prowadzona jest na nich działalność rolnicza, a dwuczłonowe oznaczenie w ewidencji gruntów i budynków jest nieprawidłowe i niezgodne z rzeczywistością. W przypadku konieczności zapłaty podatku od nieruchomości zamiast podatku rolnego obciążenie podatkowe mogłoby wzrosnąć kilkakrotnie.

Część organów podatkowych pierwszej instancji (w przypadku podatku od nieruchomości są to organy samorządowe), w sytuacji złożonego oznaczenia gruntów w ewidencji gruntów i budynków (np. symbolami Bz-RIIIb, Bz-RIVa, Bz-RIVb) wydaje decyzje o opodatkowaniu tych gruntów podatkiem od nieruchomości, a nie podatkiem rolnym. Powoduje to znaczny wzrost podatku do zapłaty przez podatników. Organy podatkowe, uzasadniając swoje stanowisko, często stosują argumentację prezentowaną przez doktrynę prawa podatkowego w tym zakresie.

Sąd łaskawszy dla podatników

Na szczęście z pomocą podatnikom przyszedł Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 22 września 2011 r. (II FSK 559/10) stwierdził, że rozporządzenie nie wyjaśnia, do jakiej kategorii należy zakwalifikować grunty oznaczone symbolem zawierającym także (a więc nie wyłącznie) symbol użytku rolnego, tj. np. symbolem Bz-RIIIb, Bz-RIVa czy Bz-RIVb.

Zdaniem sądu w trakcie postępowania w sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia organ podatkowy nie przedstawił przekonującej argumentacji, że istnieje jakakolwiek podstawa, by pominąć fakt oznaczenia w symbolu złożonym danego gruntu także symbolem użytku rolnego.

Według NSA oparcie się w tej sprawie wyłącznie na niejednoznacznej ewidencji gruntów i budynków i arbitralne uznanie na jej podstawie, że w danym przypadku nie ma się do czynienia z gruntami (użytkami) rolnymi, nie było uprawnione.

NSA wskazał, odnosząc się do art. 217 Konstytucji RP, że powyższe stanowisko wynika z zasady, zgodnie z którą zakres przedmiotu opodatkowania musi być określony precyzyjnie, a interpretacja przepisów dotyczących tego przedmiotu opodatkowania nie może być rozszerzająca, dokonana na niekorzyść podatnika (in dubio pro tributario).

Co istotne, NSA wskazał wyraźnie, że powoływane przez organ podatkowy wielokrotnie w toku postępowania stanowisko doktryny w tym zakresie nie może stanowić żadnej dyrektywy wykładni czy to dla organów administracyjnych, czy to dla sądów.

Jak to wykorzystać w praktyce

W praktyce korzystne rozstrzygnięcie NSA może być wykorzystane przez podatników w dwóch sytuacjach. Wyrok NSA oraz zawarta w nim argumentacja mogą być argumentem przeciwko próbom opodatkowywania podatkiem od nieruchomości gruntów oznaczonych dwuczłonowymi symbolami, tj. Bz-RIIIb, Bz-RIVa, Bz-RIVb.

Z drugiej strony, jeżeli podatnik już zapłacił podatek od nieruchomości od tego typu gruntów, ma możliwość wystąpienia z wnioskiem o zwrot nadpłaty i oparcie swojej argumentacji m.in. na treści wyroku NSA.

W jednym z prowadzonych niedawno postępowań Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie w decyzji z 14 czerwca 2012 r. (SKO.HM.-400/3529/2012) uznało, że grunty oznaczone dwuczłonowymi symbolami, m.in. Bz-RIIIb i Bz-RIVa, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, lecz – tak jak wskazywał podatnik – podatkiem rolnym.

Postępowanie dotyczyło podatnika, który posiada znaczne obszary gruntów, na których prowadzi działalność rolniczą. Część gruntów jest oznaczona w ewidencji gruntów i budynków symbolami dwuczłonowymi, m.in. BzRIIIb i BzRIVa. Grunty te były traktowane przez podatnika jako rolne i podatnik odprowadzał od nich podatek rolny. Organ podatkowy uznał jednak, że od  wskazanych gruntów powinien być płacony podatek od nieruchomości.

W efekcie organ wydał decyzję, w której ponad dziesięciokrotnie zwiększył kwotę podatku do zapłaty w stosunku do tego, co zostało pierwotnie zadeklarowane. W wyniku wniesionych odwołań SKO wydało ostateczną decyzję, korzystną dla podatnika.

Ponieważ SKO w swojej decyzji uwzględniło również argumentację przedstawioną przez NSA w wyroku z 22 września 2011 r., można mieć nadzieję, że inne organy podatkowe będą w podobnych sprawach rozstrzygać także korzystnie dla podatników. -

 

Autor jest doradcą podatkowym w BSJP Brockhuis Jurczak Prusak sp.k.