Stąd ich rozliczenie powinno opierać się na ogólnych zasadach ujmowania kosztów w czasie, w zależności od ich charakteru (tj. bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem). Taka kwalifikacja nie zawsze będzie prosta, przepisy podatkowe nie definiują bowiem szczegółowo pojęcia kosztów bezpośrednich i pośrednich.
Z charakteru działalności deweloperskiej wynika, że tego typu inwestycje generują koszty podatkowe na długo przed uzyskaniem pierwszych przychodów ze sprzedaży.
Bezpośrednie i pośrednie
Dlatego kluczowe jest wyodrębnienie możliwie najszerszego grona kosztów o charakterze bezpośrednim, wykazywanych w dacie uzyskania przychodów, tak aby zapobiec wygenerowaniu straty podatkowej, która do czasu sprzedaży mieszkań mogłaby ulec przedawnieniu, lub nierozliczonej w sytuacji, gdy sprzedaż całości mieszkań nastąpi w jednym roku.
Kosztami ujmowanymi w dacie osiągnięcia przychodu ze sprzedaży będą w szczególności te związane bezpośrednio z budową inwestycji, takie jak zakup gruntów, materiałów budowlanych, wynajęcia maszyn, prac budowlanych (w tym wynagrodzeń dla osób realizujących projekt budowy), koszty prac geodezyjnych i projektowo-wykończeniowych czy zagospodarowania terenu wokół budynku, koszty rozbiórki budynków wzniesionych na danym gruncie.
Koszty pośrednio związane z przychodem, a więc wykazywane w dacie ich poniesienia, to w zasadzie te, które ponoszone są przez dewelopera w celu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej i powstają niezależnie od tego, czy podejmie się on realizacji inwestycji, czy nie. W praktyce chodzi przykładowo o koszty podatku od nieruchomości czy opłat za użytkowanie wieczyste, doradztwa finansowego, czy koszty procesu sprzedaży (np. marketingowe).
Gdy chodzi o koszty sprzedaży, pojawiają się czasem kontrowersje, np. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 28 kwietnia 2011 r. (IPPB3/423-358/08/11-8/S/DG) uznała je za bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży inwestycji. Kosztami związanymi z realizacją inwestycji są również koszty jej finansowania: odsetki, różnice kursowe (szerzej opisane w artykule z 5 kwietnia 2012 r.).
Według proporcji
wskazuje, że koszty bezpośrednio związane z przychodem są wykazywane w momencie jego osiągnięcia. W praktyce jednak u deweloperów przychody pojawiają się zazwyczaj w miarę sprzedaży kolejnych mieszkań. Stąd koszty odroczone w czasie co do zasady powinny być dla celów podatkowych ujmowane według ustalonej proporcji.
Ustawa o CIT nie wskazuje żadnej metodologii jej ustalenia, stąd w praktyce możliwe jest przyjęcie dowolnej, dającej się racjonalnie uzasadnić metody pozwalającej na wykazanie – w momencie uzyskania przychodu ze zbycia konkretnego lokalu – przypadającej na niego części całej inwestycji (np. ujęcie kosztów proporcjonalnie do metrażu).
