Towarzyszyć temu powinno dokonanie stosownych zapisów w prowadzonej przez podatników ewidencji VAT (np. w rejestrze wystawionych faktur korygujących).

[srodtytul]Decyduje rodzaj[/srodtytul]

O tym, kiedy (w ramach jakiej deklaracji VAT) sprzedawcy winni rozliczać faktury korygujące, decyduje ich rodzaj. Z tego względu wyróżnić należy cztery grupy faktur korygujących. Są to:

- faktury korygujące rozliczane przez sprzedawcę przez uwzględnienie ich w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym zostały wystawione,

- faktury korygujące rozliczane przez sprzedawcę przez uwzględnienie ich w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzyma fakturę korygującą (względnie w deklaracji za okres rozliczeniowy otrzymania od nabywcy potwierdzenia odbioru faktury korygującej),

- faktury korygujące rozliczane przez sprzedawcę przez korektę deklaracji, w której uwzględniona została faktura pierwotna będąca przedmiotem korekty,

- faktury korygujące, które nie są przez sprzedawcę rozliczane w deklaracjach składanych przez podatnika.

[srodtytul]Na bieżąco[/srodtytul]

Pierwszą grupę faktur korygujących stanowią rozliczane na bieżąco, czyli w ramach deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D za okres rozliczeniowy (miesiąc lub kwartał) ich wystawienia. Do grupy tej zaliczają się:

- faktury korygujące wystawiane w przypadku podwyższenia ceny po wystawieniu faktury pierwotnej,

- faktury korygujące w przypadkach, gdy nie stosuje się wymogu posiadania potwierdzeń odbioru (zob. art. 29 ust. 4b ustawy o VAT), z wyjątkiem faktur korygujących rozliczanych przez korektę deklaracji.

W niektórych przypadkach rozliczanie faktury korygującej przez sprzedawcę jest możliwe pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania tej korekty faktury przez nabywcę.

[srodtytul]Wymagające potwierdzenia odbioru[/srodtytul]

Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia sprzedawcę do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (zob. art. 29 ust. 4a ustawy o VAT).

Warto podkreślić, że w takich przypadkach wyjściowym okresem rozliczeniowym jest okres, w którym nabywca otrzymał korektę faktury, nie zaś data otrzymania od nabywcy potwierdzenia odbioru faktury. Moment otrzymania od nabywcy potwierdzenia odbioru faktury korygującej ma znaczenie dopiero wtedy, gdy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za wyjściowy okres rozliczeniowy (czyli za okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał korektę faktur) sprzedawca nie otrzymał od nabywcy potwierdzenia odbioru.

Zasady te dotyczą:

1) faktur korygujących obniżających podstawę opodatkowania (w tym obniżających podstawę opodatkowania, jeśli nie wiąże się to z obniżeniem podatku należnego), a więc do faktur korygujących dokumentujących:

- udzielenie rabatu lub zmniejszenie ceny z innej przyczyny (np. reklamacji),

- zwrot towarów,

- zwrot nabywcy kwot nienależnych,

- zwrot nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat,

2) faktur korygujących wystawianych w związku ze stwierdzeniem pomyłki zawyżającej na fakturze kwotę podatku (zob. art. 29 ust. 4c ustawy o VAT), a więc przykładowo, do faktur korygujących:

- wystawianych w związku z zawyżeniem stawki podatku lub opodatkowaniem czynności zwolnionej od podatku,

- wystawianych w związku z zastosowaniem zwolnienia od podatku zamiast stawki

0 proc.,

- wystawianych w związku z opodatkowaniem czynności niepodlegającej opodatkowaniu (w szczególności chodzi o opodatkowanie czynności podlegające opodatkowaniu poza terytorium Polski),

- wystawianych w związku z innymi pomyłkami (np. pomyłkami w ilości towarów, w cenie czy w kwocie podatku), jeśli ich skutkiem było zawyżenie kwoty podatku.

[srodtytul]Korekta deklaracji[/srodtytul]

Część faktur korygujących powinna być rozliczana przez sprzedawców przez korektę deklaracji VAT, w której zostały uwzględnione korygowane faktury pierwotne.

Do grupy tej zaliczają się faktury korygujące podwyższające kwotę podatku należnego wykazanego na fakturze pierwotnej, jeśli konieczność korekty jest konsekwencją błędu popełnionego przy wystawieniu faktury pierwotnej (nie zaliczają się zatem do tej grupy faktury korygujące związane z podwyższeniem ceny po wystawieniu takiej faktury). Potwierdzają to organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach.

Tytułem przykładu wskazać można [b]postanowienie naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Katowicach z 23 sierpnia 2005 r. (PP/443-128/88730/2005, publ. http://sip.mf.gov.pl/sip/)[/b], w którym czytamy, że „w sytuacjach, gdy korekta powoduje podwyższenie podatku należnego, sposób rozliczenia u sprzedawcy wystawionych przez niego faktur korygujących uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury.

Jeżeli faktura korygująca wystawiana jest w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie kwoty podatku wykazanego w pierwotnej fakturze (np. niewłaściwa stawka podatkowa, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), zaniżeniu ulega zobowiązanie podatkowe za dany miesiąc.

Zatem należy przyjąć, iż sprzedawca, naprawiając swój błąd, winien ująć tę fakturę w rozliczeniu za ten miesiąc. Natomiast gdy faktura korygująca podwyższająca podatek należny wystawiona jest z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży i deklaracji za miesiąc, w którym ją wystawiono”.

W przedstawiony sposób rozliczane są faktury korygujące:

- wystawiane w związku z zastosowaniem stawki podatku niższej od prawidłowej (7 proc. zamiast 22 proc., 3 proc. zamiast 7 lub 22 proc.),

- wystawiane w związku z zastosowaniem zwolnienia od podatku zamiast opodatkowania stawką 3, 7 lub 22 proc.,

- wystawiane w związku z innymi pomyłkami (pomyłką w ilości towarów, pomyłką w cenie, pomyłką w kwocie podatku itp.), których skutkiem było zaniżenie podatku należnego wykazanego na fakturze pierwotnej.

[b]Podstawa prawna: [/b] art. 29 ust. 4a – 4c [link=http://aktyprawne.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=172827]ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU nr 54, poz. 535 ze zm.)[/link].

[ramka][b]Bez obowiązku wpisywania [/b]

Niektóre faktury korygujące nie muszą być w żaden sposób rozliczane w deklaracjach VAT składanych przez sprzedawców. Do grupy tej należą faktury korygujące popełnione na fakturach pierwotnych błędy, które nie wpłynęły na sposób rozliczenia tych faktur (np. pomyłki w oznaczeniu sprzedawcy czy nabywcy, pomyłki w nazwach towarów i usług itp.). [/ramka]

[i]Autor jest doradcą podatkowym[/i]