Za zobowiązania podatkowe spółki odpowiedzą wspólnicy lub zarząd

Przepisy ordynacji podatkowej (op) wśród osób, które mogą ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe, wymieniają wspólników spółek osobowych oraz członków organów zarządzających (w wypadku spółek kapitałowych). W spółkach osobowych odpowiedzialność za podatki dotyczy nie tylko obecnych wspólników, ale również byłych. Może zatem okazać się, że spółka już dawno nie istnieje, a podatki płacić trzeba nadal.

W spółkach osobowych (a więc cywilnych, jawnych i partnerskich) wspólnicy odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki. Zasada ta stosowana jest również do komplementariuszy w spółkach komandytowych i komandytowo-akcyjnych, niebędących akcjonariuszami.

Całym majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami odpowie za zaległości podatkowe również były wspólnik spółki. Jego odpowiedzialność będzie jednak dotyczyła tylko tych zobowiązań, które powstały w okresie, gdy był wspólnikiem. Jeśli zatem powstanie zaległość w podatku od środków transportowych za 2007 rok, a wspólnik odszedł ze spółki w 2006 roku, za tę zaległość odpowiadał nie będzie.

Za zobowiązania podatkowe powstałe na mocy odrębnych niż ordynacja podatkowa przepisów po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie jej rozwiązania.

Wspólnicy odpowiadają solidarnie ze spółką za zaległości podatkowe wynikające z jej działalności. Nie oznacza to jednak, że organy podatkowe – przy orzekaniu – muszą zwracać uwagę na wielkość udziałów poszczególnych wspólników. Nawet minimalny udział w spółce cywilnej, wynoszący np. 1 proc., nakazuje zastosowanie art. 115 op – orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 23 stycznia 2004 r. (I SA/Łd 1274/ 02). W praktyce zatem organ podatkowy może orzec o odpowiedzialności wspólnika za pełną kwotę zaległości podatkowej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 września 2000 r., III SA 1456/99).

Odpowiedzialność wspólników spółek osobowych nie jest też oparta na zasadzie winy, co oznacza, że nie ma znaczenia, czy wspólnik przyczynił się do powstania zaległości podatkowej. Orzekł tak WSA w Warszawie w wyroku z 16 czerwca 2004 r. (III SA 447/03).

W maju 2007 r. wspólnicy spółki cywilnej podjęli decyzję o jej rozwiązaniu. Spółka miała zaległość w VAT. Jeden ze wspólników spłacił 50 proc. tej zaległości. Sądził, że resztę zaległości spłaci drugi wspólnik. Zdziwił się, gdy okazało się, że organ podatkowy orzekł, że odpowiada on też za pozostałą część niezapłaconej zaległości w VAT. Odwołał się od decyzji, twierdząc, że nie może być obciążany całym długiem podatkowym. Argumenty podatnika nie przekonały organów podatkowych. Stwierdziły one, że zapłata przez jednego ze wspólników rozwiązanej spółki cywilnej 50 proc. jej zaległości nie zwalnia go z odpowiedzialności za pozostałą część. Odpowiedzialność podatkowa z art. 115 op nie jest bowiem ograniczona do wysokości udziałów w spółce.

Potwierdza to również orzecznictwo. Przykładowo w wyroku z 17 stycznia 2005 r. (III SA/Wa 620/04) WSA w Warszawie stwierdził, że solidarna odpowiedzialność ze spółką i pozostałymi wspólnikami, gdy idzie o zaległości podatkowe wynikające z działalności spółki, nie oznacza, że wspólnik, który uregulował proporcjonalną, według jego obliczenia, część zobowiązania podatkowego, miałby być zwolniony od dalszej odpowiedzialności. Będzie tak również wtedy, gdy spółka – tak jak w tym wypadku – liczyła tylko dwóch wspólników.

Orzeczenie o odpowiedzialności wspólników lub byłych wspólników spółek osobowych wydawane jest w formie decyzji. Przepisy nie wymagają jednak, aby podjęcie decyzji o odpowiedzialności wspólnika jako osoby trzeciej było poprzedzone, zgodnie z ogólną zasadą, wydaniem i dostarczeniem pierwotnemu podatnikowi (np. spółce jawnej) decyzji o wysokości zobowiązania podatkowego. W tym wypadku wysokość należności podatkowych spółki jest ustalana jednocześnie z wydaniem decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej.

Tym samym postępowanie, które dotyczy odpowiedzialności wspólników, dotyczy nie tylko wymiaru wobec spółki, ale także odpowiedzialności wspólników. Decyzja organu podatkowego dotyczy określenia wysokości zaległości podatkowej spółki, jak i odpowiedzialności wspólnika. Zasadę tę stosuje się także w razie rozwiązania spółki. Oznacza to, że orzeczenie o odpowiedzialności wspólnika nie wymaga wydania decyzji w stosunku do pierwotnego dłużnika rozwiązanej spółki.

Inaczej odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe wygląda w spółkach kapitałowych. Tu odpowiadają członkowie organów zarządzających spółek. Odpowiedzialność ta powstaje wtedy, gdy egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna (w całości lub w części). Co prawda przepisy nie definiują pojęcia bezskuteczności, można jednak przyjąć, że chodzi tu o sytuację, gdy spółka nie posiada majątku, z którego mogłaby zaspokoić Skarb Państwa.

Odpowiedzialność dotyczy w tej sytuacji tylko tych zobowiązań, które powstały wówczas, gdy członkowie zarządu pełnili swoje obowiązki. Chodzi tu o te zobowiązania, które w tym czasie przerodziły się w zaległości podatkowe. Potwierdził to WSA w Białymstoku w wyroku z 29 sierpnia 2007 r. (I SA/Bk 259/07). Sąd orzekł, że członek zarządu spółki ponosi odpowiedzialność jedynie za te zobowiązania podatkowe, które skonkretyzowały się w okresie pełnienia przez niego funkcji.

Każdy z członków zarządu może jednak uwolnić się od odpowiedzialności, i to nawet wtedy, gdy egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna. Wystarczy, gdy wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości.

Aby jednak członek zarządu osiągnął taki skutek, wniosek o upadłość spółki musi być skuteczny. Samo złożenie wniosku może być zatem niewystarczające. Orzekł tak WSA w Warszawie w wyroku z 3 sierpnia 2007 r. (SA/Wa 2982/06).

Członek zarządu nie musi natomiast wykazywać, że to on zgłosił ten wniosek. Wystarczy, że zrobi to w odpowiednim terminie jakakolwiek inna uprawniona osoba, a skutek będzie taki, że wszyscy członkowie zarządu zostaną uwolnieni od odpowiedzialności.

Od odpowiedzialności członek zarządu może uwolnić się również wtedy, gdy wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości nastąpiło nie z jego winy. Będzie tak, gdy przyczyny uzasadniające złożenie takiego wniosku pojawią się, gdy nie ma on już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości, czyli nie jest członkiem zarządu (wyrok NSA z 20 listopada 2003 r., III SA 110/02). Jeśli jednak nie złoży wniosku dlatego tylko, że udzielono mu błędnej pomocy prawnej, za zobowiązania spółki nadal odpowiada (wyrok NSA z 12 listopada 2002 r., III SA 2544/00).

Skutek w postaci braku odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe wywoła także wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych przynajmniej w znacznej części. Jeśli zatem członek zarządu wskaże majątek, z którego fiskus może zaspokoić zaległości, odpowiadał nie będzie. Potwierdził to WSA w wyroku z 20 września 2006 r. (III SA/ Wa 3277/05).

Odpowiedzialność członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Inaczej będzie w spółkach kapitałowych w organizacji. W tej sytuacji, gdy spółka w organizacji nie ma zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo wspólnicy (jeżeli pełnomocnika nie powołano). Odpowiedzialność wspomnianych osób dotyczy okresu, w którym sprawowały swoje obowiązki. Odpowiadać będą zatem najpóźniej do dnia zarejestrowania spółki.

Organ podatkowy może wszcząć postępowanie przeciwko jednemu z członków zarządu spółki akcyjnej i wydać w stosunku do niego decyzję, jeżeli zachodzą przesłanki z art. 116 op. Udział innych członków zarządu w tym postępowaniu nie jest konieczny i zależy jedynie od ich woli. Mogą zgłosić swój udział, powołując się na okoliczności wymienione w art. 133 op. Wprawdzie decyzje podatkowe w sprawie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich (członków zarządu) są wydawane oddzielnie, to jednak organ podatkowy, opierając się na zasadzie prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, powinien zaznaczyć solidarny charakter odpowiedzialności i podać, dlaczego co do niektórych członków zarządu odstąpił od wydawania decyzji – wyrok NSA z 11 stycznia 2006 r. (II FSK 140/05).

Zgodnie z art. 118 op nie można wydać decyzji o odpowiedzialności, jeżeli od końca roku kalendarzowego upłynęło pięć lat, przy czym nie ma w tym wypadku zastosowania przepis dotyczący przerwania i zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Pojęcie „wydać decyzję”, użyte w art. 118 op, obejmuje również doręczenie decyzji osobie trzeciej przed upływem pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie – wyrok NSA z 6 stycznia 2006 r. (II FSK 135/05).

Oto kilka wyroków WSA w Warszawie dotyczących warunku bezskuteczności egzekucji.

- Aby mówić o bezskuteczności egzekucji, nie jest konieczne jej formalne zakończenie (III SA/Wa 607/07).