Rz: Zmiana warunków gospodarczych często wymusza różnego rodzaju przekształcenia, np. kilka spółek łączy się w jedną lub następuje proces odwrotny: wydzielenie nowego przedsiębiorstwa z działającego podmiotu. Jakie ma to konsekwencje dla będących już w trakcie realizacji kontraktów?

Witold Modzelewski: Zależy to od rodzaju przekształcenia. Przede wszystkim ważne jest, czy nowy podmiot wstępuje, na mocy ordynacji podatkowej, w podatkowe prawa i obowiązki poprzednika. Tak będzie, gdy w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych lub osobowych i kapitałowych spółek handlowych powstaje osoba prawna. Kolejny przykład to przejęcie przez osobę prawną innej osoby prawnej lub jej zorganizowanej części w wyniku podziału (wydzielenia). W takich sytuacjach nowy podmiot w pełni kontynuuje działalność poprzednika. W niektórych przypadkach ujmuje nawet w swojej ewidencji wystawione przez niego faktury.

Dlaczego?

Obowiązek podatkowy nie zawsze powstaje w momencie wystawienia faktury. Ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków od tej reguły. Najpowszechniej występujący to najem. Najłatwiej wyjaśnić to na przykładzie. Załóżmy, że wynajmujący wystawił w sierpniu fakturę za ten miesiąc, ale termin płatności określono na wrzesień. Jednocześnie od 1 września, w wyniku przejęcia spółki, wprawa i obowiązki podatkowe oraz kontraktowe wynajmującego wstąpił nowy podmiot.

Kto wtedy wykazuje VAT należny?

Dotychczasowy wynajmujący nie mógł zaksięgować tych faktur, bo jeszcze nie powstał obowiązek podatkowy. O tym terminie decyduje bowiem moment zapłaty i termin płatności, jeśli jest określony na fakturze. Jeżeli nowy wynajmujący przejmuje ogół praw i obowiązków, to podmiot, który wystawił faktury, powinien mu je przekazać. Gdy powstanie obowiązek podatkowy, nowy wynajmujący ujmie je w swojej ewidencji.

Czy podatnik może wykazać w ewidencji sprzedaży i deklaracji faktury wystawione przez innego podatnika?

W tej nietypowej sytuacji, gdy kontynuuje działalność poprzednika, tak. Inaczej wygląda sytuacja, gdy nowy wynajmujący nie jest sukcesorem prawnopodatkowym. Byłoby tak na przykład, gdyby po prostu kupił budynek i jednocześnie stał się stroną zawartych wcześniej umów najmu. Wtedy jedynym rozwiązaniem jest skorygowanie, czyli "wyzerowanie", wcześniejszych faktur przez ich wystawcę i wystawienie kolejnych już przez nowego wynajmującego.

A jak przekształcenia wpływają na prawo do odliczenia? Czy tu też występują komplikacje?

Niestety, tak. Może się przecież zdarzyć sytuacja, że podmiot przekształcany otrzyma fakturę, ale towar trafi już do jego następcy: innego przedsiębiorcy, np. wydzielonej spółki. Tymczasem, aby odliczyć VAT związany z zakupem, muszą być spełnione dwa warunki: trzeba posiadać fakturę i dostawa musi zostać wykonana.

Kto w takim przypadku uwzględni zatem VAT naliczony?

Istnieją dwie teorie na ten temat. Według pierwszej decyduje otrzymanie towaru. Oznacza to, że takie faktury zakupu powinny być przekazane następcy. Ten nowy podmiot może odliczyć VAT na podstawie faktur wystawionych na jego poprzednika. Taki sposób postępowania możliwy jest jednak tylko, gdy doszło do sukcesji prawnopodatkowej.

Czyli można uwzględniać VAT z faktur wystawionych dla innego podatnika?

Gdy dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej, takie odliczenie jest możliwe. Następca wstępuje przecież w ogół praw i obowiązków. Nowy podmiot nabywa więc prawa do odliczenia, których nie mógł zrealizować poprzednik. Trzeba jednak przyznać, że sprawa ta nie jest jednoznaczna. Pojawiają się też poglądy, że w takich sytuacjach powinna zostać wystawiona faktura korygująca nazwę nabywcy.

Ale czy przepisy na to pozwalają?

Moim zdaniem nie. Bezpiecznym rozwiązaniem będzie natomiast wystawienie faktury korygującej "zerującej" wcześniejszą sprzedaż i następnie wystawienie nowych dokumentów sprzedaży już na następcę. Jeśli nowy nabywca nie jest sukcesorem praw i obowiązków na podstawie ordynacji podatkowej, to jedyna zgodna z ustawą o VAT droga postępowania.

A kto będzie robił ewentualne korekty, np. związane z udzielonymi rabatami?

Gdy dochodzi do przejęcia praw i obowiązków w rozumieniu ordynacji podatkowej, to obowiązki te przejdą na następcę. To on będzie korygował faktury, ale wyłącznie dotyczące przejętych kontraktów. W praktyce więc będą one wystawiane przez inny podmiot niż faktury, których dotyczą. Kontrahenci będą mogli je, mimo to, ujmować w swojej ewidencji.