Jak stosować przepisy ustawy o podatku bankowym

Tak uznał minister finansów w interpretacji ogólnej z 3 marca 2016 r. (PK1.8201.1.2016).

W interpretacji ogólnej wydanej przez ministra finansów w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów ustawy o podatku od niektórych instytucji finansowych (tzw. ustawa o podatku bankowym) zawarte zostały wyjaśnienia dotyczące czterech różnych zagadnień uregulowanych w tej ustawie. Wyjaśnienia ministra finansów dotyczą sposobu określenia podstawy opodatkowania, sposobu ustalania powiązań między podatnikami będącymi zakładami ubezpieczeń oraz instytucjami pożyczkowymi. Wyjaśnienia obejmują również definicję podatnika w kontekście pożyczek z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (zfśs).

Podstawę opodatkowania tzw. podatkiem bankowym stanowi nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald (ustalonego na ostatni dzień miesiąca) ponad wartości wskazane dla poszczególnych grup podatników. Zgodnie z interpretacją ogólną zestawienie to będzie zawierało obroty i salda poszczególnych kont składników aktywów oraz kont je korygujących, powstałych z pionowego podziału tych kont aktywów (np. środki trwałe i umorzenie środków trwałych, należności i odpisy aktualizujące wartość należności/rezerwy).

W przypadku zakładów ubezpieczeń podstawę opodatkowania stanowi nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika ponad kwotę 2 mld zł. Wartość tę oblicza się łącznie dla wszystkich podatników zależnych lub współzależnych pośrednio lub bezpośrednio od jednego podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych ze sobą. Minister wskazał, że przy wykładni pojęć „podatnik zależny", „podatnik współzależny pośrednio" i „podatnik współzależny bezpośrednio" należy się odwoływać do ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości lub do Międzynarodowych Standardów Rachunkowości – w zależności od zasad ewidencji księgowej przyjętych przez danego podatnika. Reguła ta ma zastosowanie również do analogicznych pojęć użytych w odniesieniu do instytucji pożyczkowych.

Ponadto w interpretacji doprecyzowana została definicja podatnika. Zgodnie z nią podatnikami są m.in. „instytucje pożyczkowe" w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy o kredycie konsumenckim. Spod pojęcia „instytucje pożyczkowe" w interpretacji wykluczone zostały podmioty udzielające pożyczek wyłącznie własnym pracownikom.

Komentarz eksperta

Witold Adamowicz, starszy menedżer w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Interpretacje ogólne wydawane są w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe i organy kontroli skarbowej. Wykazanie niejednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego jest obligatoryjne w przypadku interpretacji ogólnych wydawanych na wniosek. Analizowana interpretacja ogólna została natomiast wydana z urzędu, po upływie zaledwie miesiąca i dwóch dni od wejścia w życie ustawy o tzw. podatku bankowym. Z uwagi na niedawne wejście w życie ustawy, o rozwiniętej praktyce stosowania jej przepisów nie może na razie być mowy. Wydanie analizowanej interpretacji nasuwa zatem wniosek, że minister finansów zauważył, iż przepisy tej ustawy są niejasne i powodują wątpliwości interpretacyjne.

Pierwszym z zagadnień poruszonych w analizowanej interpretacji jest sposób określenia podstawy opodatkowania. Zawarte w tym zakresie wyjaśnienie, zgodnie z którym w zestawieniu obrotów i sald poszczególnych kont składników aktywów należy uwzględnić również odpisy aktualizujące wartość należności/rezerwy należy ocenić pozytywnie. Ta kwestia budziła do tej pory pewne wątpliwości. Niektóre sformułowania, którymi posługuje się minister finansów (np. „pionowy podział kont aktywów") nie są oczywiste, ale intencja ministra jest widoczna.

Minister finansów zaprezentował również zdroworozsądkowe podejście do wykładni pojęcia „instytucja pożyczkowa", użytego w art. 5 pkt 2a ustawy o kredycie konsumenckim, do którego odsyła ustawa o tzw. podatku bankowym. Niejasności dotyczyły tego, czy przy wykładni tego pojęcia, należy brać pod uwagę wyłączenia zawarte w art. 4 ustawy o kredycie konsumenckim. Odesłanie do nich nie zostało bowiem zamieszczone bezpośrednio w ustawie o tzw. podatku bankowym. Sytuację dodatkowo komplikuje to, że wyłączenia te mają charakter przedmiotowy, natomiast definicja instytucji pożyczkowej, do której odsyłają przepisy ustawy o tzw. podatku bankowym, ma charakter podmiotowy. Minister opowiedział się za interpretacją pojęcia „instytucje pożyczkowe" uwzględniającą wyłączenie z art. 4. W konsekwencji, do instytucji pożyczkowych będących podatnikami tzw. podatku bankowego nie powinno zaliczać się podmiotów udzielających pożyczek wyłącznie swoim pracownikom. Mimo iż wywód ministra nie jest kompletny – brakuje w nim informacji co do stosowania pozostałych wyłączeń zawartych w art. 4 ustawy o kredycie konsumenckim – należy uznać, że minister zgadza się na ich stosowanie. W konsekwencji, np. nie każda firma prowadząca działalność w zakresie leasingu konsumenckiego zostanie automatycznie uznana za instytucję pożyczkową będącą podatnikiem tzw. podatku bankowego.

W odniesieniu do wykładni pojęć „podatnik zależny", „podatnik współzależny pośrednio" i „podatnik współzależny bezpośrednio", użytych w ustawie, minister wskazuje jedynie, że należy odwoływać się do ustawy o rachunkowości lub do Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. To wyjaśnienie niewiele tłumaczy i należy je ocenić jako niewyczerpujące.

Na pozytywną ocenę zasługuje natomiast zawarte w interpretacji wskazanie, że w przypadku podatników, których podstawa opodatkowania rozliczana jest w sposób łączony, kwota wolna od podatku (2 mld zł dla ubezpieczycieli) powinna być rozliczana proporcjonalnie do posiadanych aktywów. Chociaż wskazanie to nie wynika wprost z ustawy, należy ocenić je jako zasadne ekonomicznie, bo inaczej miałaby miejsce wielokrotność opodatkowania. Oczekiwanym byłoby również wyjaśnienie przez ministra, w jaki sposób to rozliczenie powinno zostać wykazane w deklaracji podatkowej (tzn. że aktywa podatnika należy wykazać tylko jednostkowe, a nie łączne).