W trakcie postępowania upadłościowego spółki akcyjnej Omega (podatnik VAT czynny) zostało sprzedane przedsiębiorstwo tej spółki. Czy umowę sprzedaży tego przedsiębiorstwa należy opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych? – pyta czytelniczka.
Ustawa z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o PCC) posługuje się zamkniętym katalogiem czynności cywilnoprawnych opodatkowanych tym podatkiem (zob. wyrok NSA z 15 lutego 2008 r., II FSK 1737/06). Wśród tych czynności ustawodawca wymienia w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Umowy sprzedaży rzeczy podlegają więc opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 kodeksu cywilnego).
Czynności cywilnoprawne, takie jak sprzedaż rzeczy lub praw majątkowych, zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, podlegają opodatkowaniu, jeżeli ich przedmiotem są:
1) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2) rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została wykonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Zbycie przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu PCC, gdy przybierze postać jednej z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 kwietnia 2009 r., ILPB2/436-9/09-2/MK) >patrz ramka.
Gdy strona ma obowiązek zapłaty VAT
Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o PCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:
a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
– umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
– umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika VAT, lecz wyłącznie to, że jedna ze stron z tytułu wykonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana VAT lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.
Sprzedaż przedsiębiorstwa (a także zorganizowanej części przedsiębiorstwa) jest wyłączona z zakresu VAT (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lutego 2015 r., IPPP1/443-1356/14-7/AS; interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 13 listopada 2014 r., IPPP1/443-980/14-3/MPe).
Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie stosuje się przepisów ustawy o VAT. Oznacza to, że umowy sprzedaży przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) nie są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC. Pogląd ten podzielają organy podatkowe (interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 10 kwietnia 2015 r., IPTPB2/436-177/14-4/KK; interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 27 stycznia 2015 r., IPPB2/436-623/14-5/AF).
Przykład
Firma A sprzedała przedsiębiorstwo (w rozumieniu kodeksu cywilnego) firmie B. Sprzedaż przedsiębiorstwa była wyłączona z VAT. Umowa sprzedaży przedsiębiorstwa powinna więc zostać opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Wyłączenie dotyczy rzeczy
W przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż przedsiębiorstwa przeprowadzana jest w trakcie postępowania upadłościowego.
Nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych umowy sprzedaży rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym (art. 2 pkt 3 ustawy o PCC).
W przypadku sprzedaży przedsiębiorstwa następuje faktycznie sprzedaż różnych rzeczy i praw majątkowych. W konsekwencji, sprzedaż rzeczy wchodzących w skład przedsiębiorstwa korzysta z wyłączenia na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy o PCC. Z wyłączenia tego nie korzysta natomiast sprzedaż praw majątkowych wchodzących w skład sprzedanego przedsiębiorstwa.
Jak wyjaśniła Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 17 maja 2010 r. (IBPBII/1/436-48/10/MZ): „(...) z uwagi na wynikające z art. 2 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyłączenie z opodatkowania umowy sprzedaży rzeczy w postępowaniu upadłościowym, w przedmiotowej sprawie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie wyłącznie sprzedaż praw majątkowych składających się na zbywane przedsiębiorstwo. (...)".
Podsumowując, w przypadku sprzedaży przedsiębiorstwa spółki Omega w trakcie postępowania upadłościowego opodatkowaniu PCC podlega ta umowa w zakresie sprzedaży praw majątkowych (w zakresie sprzedaży rzeczy podlega wyłączeniu stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy o PCC). Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5 ustawy o PCC, ciąży przy umowie sprzedaży – na kupującym (zob. art. 4 pkt. 1 ustawy o PCC).
Autor jest doradcą podatkowym
Definicja przedsiębiorstwa w kodeksie cywilnym
W przepisach ustawy o PCC (ale także ustawy o VAT) nie ma definicji przedsiębiorstwa, więc należy posłużyć się definicją zawartą w kodeksie cywilnym (interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 24 września 2014 r., IPTPB2/436-85/14-/4/KK; interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 17 kwietnia 2015 r., IBPP3/4512-113/15/MN).
Zgodnie z art. 551 kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5) koncesje, licencje i zezwolenia;
6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8) tajemnice przedsiębiorstwa;
9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 552 kodeksu cywilnego).
Ustawa o VAT zawiera natomiast definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (zob. art. 2 pkt 27e ustawy o VAT).
