Spółka otrzymała ze środków unijnych dotację w wysokości 1 000 000 zł na sfinansowanie budowy hali produkcyjnej. Z umowy o dotację wynikało, że środki miały wpłynąć w dwóch równych transzach w ciągu 2014 r. Spółka zakończyła budowę hali produkcyjnej w listopadzie 2014 r. i z końcem grudnia 2014 r. ujęła w księgach nowy środek trwały. Okres użytkowania hali określono na dziesięć lat. Łączne koszty poniesione na budowę hali produkcyjnej przez jednostkę wynoszą 1 200 000 zł. Przed zamknięciem roku chcielibyśmy się upewnić, czy prawidłowo ujęliśmy w księgach operacje związane z dotacją. Jak powinniśmy je zaksięgować? – pyta czytelnik.
Dotacja to bezzwrotna i nieodpłatna pomoc finansowa udzielana jako wsparcie działalności podmiotów gospodarczych. Nic dziwnego, że jest to najbardziej pożądana forma finansowania inwestycji. Niezależnie od tego, czy jest to np. dotacja rządowa czy unijna, zawsze ma charakter bezzwrotny. Jednostka powinna się z niej rozliczyć zgodnie z warunkami zawartymi w umowie o dotację.
Na początek...
Ujęcie początkowe dotacji i księgowanie bieżącej realizacji inwestycji przebiega następująco:
1., 2. Otrzymana pomoc finansowa wpływa na rachunek bankowy spółki w dwóch ratach po 500 000 zł. Dotacja do środków trwałych jest ujawniana w wysokości, jaka wpłynęła na rachunek bankowy spółki, jako przychody przyszłych okresów do momentu oddania środka trwałego do użytkowania, czyli rozpoczęcia jego amortyzowania.
3., 4. Faktury zakupu otrzymywane w związku z prowadzoną inwestycją, zakupem środków trwałych.
5. Przyjęcie zakończonej inwestycji do użytkowania.
...i po zakończeniu
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o rachunkowości rozliczenia międzyokresowe przychodów są ujmowane z zachowaniem zasady ostrożności i obejmują w szczególności środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych.
Po przyjęciu dofinansowanego środka trwałego do użytkowania zaliczone do rozliczeń międzyokresowych przychodów kwoty otrzymanej dotacji zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych lub kosztów prac rozwojowych.
Księgi rachunkowe powinny zapewnić oddzielnie ujawnienie tej części wartości początkowej środka trwałego (w przykładzie 1 200 000 zł), jaka została sfinansowana z dotacji (w naszym przypadku 1 000 000 zł), oraz tej części, która została sfinansowana ze środków własnych spółki (200 000 zł). To ułatwi rozliczenie amortyzacji przypadającej na część „własną" spółki oraz tę, która była objętą dopłatą. Przyjmując dziesięcioletni okres amortyzacji:
- roczna amortyzacja części dofinansowanej wyniosłaby w kolejnym roku 1 000 000 / 10 lat = 100 000,
- części sfinansowanej samodzielnie: 200 000 / 10 lat = 20 000.
Ujęcie na kontach wyglądałoby w następujący sposób:
1. Ujęcie odpisu z tytułu umorzenia dofinansowanego środka trwałego
2. Odpis amortyzacyjny od dofinansowanej części środka trwałego
3. Amortyzacja środków trwałych sfinansowanych ze środków własnych
Ze względu na to, że użytkowany przez spółkę środek trwały został sfinansowany z bezzwrotnej pomocy, koszty związane z jego amortyzacją nie mogą wpływać na końcowy wynik finansowy spółki prezentowany w rachunku zysków i strat. Stąd równoległe ujęcie odpisu amortyzacyjnego takiego środka trwałego oraz odpisu przychodów przyszłych okresów w pozostałe przychody operacyjne.
W bilansie i rachunku zysków i strat
Koszty związane z amortyzacją środka trwałego sfinansowanego z dotacji są prezentowane w rachunku zysków i strat na zasadach ogólnych, jako „Amortyzacja", w kosztach działalności operacyjnej. Z kolei przychody związane z równoległym odpisem kwoty otrzymanej dotacji z rozliczeń międzyokresowych biernych w przychody spółki prezentujemy w pozostałych przychodach operacyjnych w pozycji „Dotacje".
Wartość pozostałego na dzień bilansowy do rozliczenia otrzymanego dofinansowania prezentowana jest w pasywach jako „Przychody przyszłych okresów" w podziale na część krótkoterminową (do rozliczenia w kolejnych 12 miesiącach od dnia bilansowego) oraz część długoterminową (do rozliczenia w kolejnych latach).
Uwaga! Zapis dotyczący amortyzacji dofinansowanych środków trwałych oraz równoległy odpis otrzymanej dotacji w pozostałe przychody operacyjne jest podatkowo obojętny. Koszt nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, a przychód nie jest przychodem do opodatkowania w myśl przepisów ustawy o CIT.
—Anna Paryzek, biegły rewident w Grupie ECA
