Rachunkowość finansów publicznych

Od 1 stycznia 2016 r. zaczną obowiązywać przepisy ustawy z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (DzU z 2015 r. poz. 1045), na mocy których gminy, powiaty i województwa będą mogły organizować i prowadzić wspólną obsługę w szczególności administracyjną, finansową i organizacyjną. Problemy z interpretacją nowych przepisów przedstawimy na przykładzie nowelizacji ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (DzU z 2013 r. poz. 594, ze zm.), ale dotyczą one także analogicznych zmian wprowadzonych do ustaw o samorządzie powiatowym i o samorządzie wojewódzkim.

Jak wynika z mającego obowiązywać od przyszłego roku art. 10a ustawy o samorządzie gminnym, gmina może zapewnić wspólną obsługę:

1) jednostkom organizacyjnym gminy mniemającym osobowości prawnej,

2) gminnym instytucjom kultury,

3) innym gminnym osobom prawnym zaliczanym do sektora finansów publicznych z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego .

Duży stopień uogólnienia

Z kolei wprowadzony do tej ustawy art. 10b przewiduje, że wspólną obsługę mogą prowadzić: urząd gminy, inna jednostka organizacyjna gminy, jednostka organizacyjna związku międzygminnego albo jednostka organizacyjna związku powiatowo-gminnego. Nowe przepisy ustawy nie określają na czym ma polegać wspólna obsługa administracyjna, finansowa i organizacyjna, natomiast nadają radzie gminy uprawnienia do określenia „zakresu obowiązków powierzonych jednostkom obsługującym w ramach wspólnej obsługi". Jedynym ograniczeniem ustawowym dla wspólnej obsługi jest nowy przepis art. 10c ustawy o samorządzie gminnym zastrzegający, że „zakres wspólnej obsługi nie może obejmować kompetencji kierowników jednostek zaliczanych do sektora finansów publicznych do dysponowania środkami publicznymi oraz zaciągania zobowiązań, a także sporządzania i zatwierdzania planu finansowego oraz przeniesień wydatków w tym planie". Jednocześnie w ust. 2 art. 10c ustawy o samorządzie gminnym postanowiono, że w przypadku powierzenia obowiązków z zakresu rachunkowości i sprawozdawczości gminnych jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz gminnych instytucji kultury jednostce obsługującej te obowiązki są „przekazywane w całości".

Jak interpretować

Tak kategoryczny przepis trudno interpretować, tym bardziej, że nie wprowadza on jednoznacznego rozróżnienia pomiędzy obsługą finansową a rachunkowością. Wprost przeciwnie – z nowych przepisów o wspólnej obsłudze można wnioskować, że prowadzenie rachunkowości jest częścią składową obsługi finansowej, co jest nieporozumieniem. Ten sam błąd wystąpił w art. 5 ust. 7 pkt 3 ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty zaliczającym do zadań organu prowadzącego szkoły zapewnienie m.in. „obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2–6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości" (dalej: uor). Obsługa finansowa i prowadzenie rachunkowości są pojęciami rozłącznymi i ich desygnatami są inne rodzaje działalności >patrz ramka.

Rozróżnienie pomiędzy obsługą finansową a rachunkowością będzie miało istotny wpływ na interpretację innych przepisów o wspólnej obsłudze, gdyż do prowadzenia rachunkowości będą miały zastosowanie przepisy uor, jako przepisy szczegółowe w stosunku do przepisów o wspólnej obsłudze. Przewidziane w art. 10c ust. 2 znowelizowanej ustawy o samorządzie gminnym oraz analogiczne przepisy innych ustaw samorządowych całościowe przekazanie obowiązków w zakresie rachunkowości i sprawozdawczości musi respektować przepisy o rachunkowości w zakresie obowiązków i uprawnień kierownika jednostki obsługiwanej, które także zostały znowelizowane.

Rozszerzona definicja

Od przyszłego roku art. 4 ust. 5 uor będzie miał treść:

,,Kierownik jednostki, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej, ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości określonych ustawą, w tym z tytułu nadzoru, również w przypadku, gdy określone obowiązki w zakresie rachunkowości – z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury – zostaną powierzone innej osobie lub przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 11 ust. 2, za ich zgodą. Przyjęcie odpowiedzialności przez inną osobę lub przedsiębiorcę powinno być stwierdzone w formie pisemnej."

Z kolei według nowowprowadzonego art. 11 ust. 2 pkt 2 uor, jednostka sektora finansów publicznych będzie mogła powierzyć innej jednostce sektora finansów publicznych prowadzenie ksiąg rachunkowych, na zasadach określonych w przepisach odrębnych.

Niezbywalne obowiązki

Na podstawie art. 4 ust. 5 uor należy przyjąć, że przeprowadzenie inwentaryzacji drogą spisu z natury należy do „niezbywalnych" obowiązków kierownika jednostki obsługiwanej, który ma jednocześnie sprawować nadzór nad prowadzeniem rachunkowości, pomimo przekazania obowiązków w tym zakresie jednostce obsługującej. Wobec tego do uprawnień i obowiązków kierownika jednostki obsługiwanej należy zatwierdzanie sprawozdań finansowych i budżetowych jednostki obsługiwanej, poprzez złożenie na nich podpisu. Takie kompetencje kierownika jednostki obsługiwanej do podpisywania sprawozdań budżetowych i finansowych wynikają także z przepisów wykonawczych do art. 40 i art. 41 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Jednocześnie czynności techniczne z zakresu przygotowania sprawozdań będą leżały w gestii jednostki obsługującej, której przedstawiciel – jako odpowiednik głównego księgowego – będzie także podpisywał te sprawozdania.

Artykuł 10c ust. 2 znowelizowanej ustawy o samorządzie gminnym nie może ograniczać uprawnień i obowiązków kierownika jednostki obsługiwanej w zakresie prowadzenia rachunkowości i sprawozdawczości, natomiast zwrot językowy o całościowym przekazaniu obowiązków użyty w tym przepisie ma względne znaczenie i powinien być interpretowany w kontekście innych szczegółowych przepisów regulujących prowadzenie rachunkowości.

Niedostateczne narzędzia

Jednostka obsługująca - prowadząca wspólną obsługę innych jednostek w zakresie rachunkowości, będzie prowadzić ewidencję rachunkową dla każdej jednostki obsługiwanej w odrębnych księgach rachunkowych, co jest warunkiem wiarygodności i przejrzystości ewidencji jednoznacznie wynikającym z przepisów rozdziału 2 uor. Dokumentację opisującą zasady (politykę) rachunkowości, w tym plan kont, zatwierdza kierownik jednostki obsługiwanej. Jednostka obsługująca (prowadząca rachunkowość innej jednostki sektora finansów publicznych) ma obowiązek gromadzenia kompletu dokumentów stanowiących dowody źródłowe dla poszczególnych zapisów operacji w księgach rachunkowych jednostki obsługiwanej. To oznacza, że nowy art. 10a ust. 4 wprowadzony do ustawy o samorządzie gminnym w brzmieniu: „Jednostka obsługująca ma prawo żądania od jednostki obsługiwanej informacji oraz wglądu w dokumentację w zakresie niezbędnym do wykonywania zadań w ramach wspólnej obsługi tej jednostki" nie daje dostatecznych narzędzi do prowadzenia rachunkowości, które można pozyskać na podstawie art. 4 ust. 3 pkt 6 uor.

Uwaga! W kolejnym artykule poświęconym zagadnieniom dotyczącym rachunkowości budżetowej opiszemy sposób wypełniania obowiązków głównego księgowego przez pracowników jednostki obsługującej w przypadku przekazania tej jednostce obowiązków w zakresie prowadzenia rachunkowości i sporządzania sprawozdań innej jednostki sektora finansów publicznych.

Autor jest biegłym rewidentem

Co obejmuje obsługa finansowa, a co rachunkowość

- Obsługa finansowa polega m.in. na prowadzeniu rozliczeń finansowych z kontrahentami, a w szczególności z bankami, jak również wykonywaniu obrotu gotówkowego za pośrednictwem kasy.