Nie należą do rzadkich sytuacje, w których z jakiś powodów nie dochodzi do zatwierdzenia sprawozdania finansowego w terminie określonym w art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości (dalej uor), tj. nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia bilansowego. Jeżeli więc rokiem obrotowym w jednostce jest rok kalendarzowy, brak zatwierdzenia sprawozdania finansowego w terminie do dnia 30 czerwca powoduje konieczność zastosowania regulacji art. 69 ust. 2 uor. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli sprawozdanie finansowe nie zostało zatwierdzone w terminie określonym w art. 53 ust. 1 uor, to należy je złożyć w rejestrze sądowym w ciągu 15 dni po tym terminie, a także 15 dni po jego zatwierdzeniu wraz z dokumentami, o których mowa w art. 69 ust. 1 uor, tj. sprawozdanie z badania, jeżeli podlegało ono badaniu, odpis uchwały bądź postanowienia organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego i podziale zysku lub pokryciu straty, a w przypadku jednostek, o których mowa w art. 49 ust. 1 uor - także sprawozdanie z działalności.

Odpowiedzialność karna

Dochowanie wymienionych terminów pozwoli na uniknięcie odpowiedzialności karnej określonej w art. 79 pkt 4 uor. W przypadku niezatwierdzenia sprawozdania finansowego w terminie dochodzi do głosu konstrukcja prawna podwójnego składania sprawozdania finansowego (art. 69 ust. 2 uor). Skoro zaś przepis art. 79 pkt 4 uor statuuje o odpowiedzialności karnej za występek polegający na niezłożeniu sprawozdania finansowego do właściwego rejestru w ogólności, nie można ograniczać jego zastosowania tylko do braku złożenia zatwierdzonego sprawozdania finansowego. Wspomniana norma tak samo bowiem traktuje fakt złożenia niezatwierdzonego jak zatwierdzonego sprawozdania finansowego.

Złożenie do właściwego rejestru sądowego

W przypadku zatwierdzonego sprawozdania finansowego ustalenie ścieżki postępowania nie nasuwa większych wątpliwości. Zgodnie z art. 19e ust. 1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, złożenie dokumentów, o których mowa w art. 69 uor, następuje przez zgłoszenie ich za pośrednictwem systemu teleinformatycznego udostępnionego do tego celu przez Ministra Sprawiedliwości. Dokumenty finansowe podlegają automatycznej weryfikacji, a zatem w praktyce są one załadowywane na platformie służącej do bezpłatnego zgłaszania dokumentów finansowych dostępnej pod adresem https://ekrs.ms.gov.pl/rdf/rd/. Jedynie w przypadku tzw. negatywnej weryfikacji (o czym za chwilę), złożenie dokumentów finansowych może nastąpić za pośrednictwem portalu S24 udostępnionego pod adresem https://ekrs.ms.gov.pl/s24/, tj. w drodze płatnego wniosku o wpis w rejestrze przedsiębiorców wzmianek, o których mowa w art. 40 pkt 2-5a ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym albo z wnioskiem o przyjęcie tych dokumentów do Repozytorium Dokumentów Finansowych.

Złożenie niezatwierdzonego sprawozdania rodzi problem …

Wywiązanie się z obowiązku podwójnego składania sprawozdania finansowego do właściwego rejestru może jednak napotkać na przeszkodę. Okazuje się bowiem, że złożenie niezatwierdzonego sprawozdania w istocie zamyka możliwość późniejszego złożenia zatwierdzonego już sprawozdania finansowego. Obecna funkcjonalność platformy służącej do bezpłatnego zgłaszania dokumentów finansowych tak samo bowiem traktuje złożenie niezatwierdzonego jak zatwierdzonego sprawozdania finansowego. Skoro zatem dojdzie do złożenia niezatwierdzonego sprawozdania, na etapie już po jego zatwierdzeniu, nie będzie możliwości ponownego złożenia zatwierdzonego sprawozdania finansowego (jako osobnego dokumentu) zgodnie z art. 69 ust. 2 uor. W ten sposób złożenie niezatwierdzonego sprawozdania – z punktu widzenia platformy służącej do bezpłatnego zgłaszania dokumentów finansowych – skonsumuje możliwość załadowania zatwierdzonego sprawozdania finansowego.

… nie do rozwiązania

Wywiązawszy się z obowiązku złożenia niezatwierdzonego sprawozdania finansowego – a co znajdzie swoje odzwierciedlenie chociażby w treści informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców – na późniejszym etapie (tj. przy ponownym składaniu – tym razem zatwierdzonego sprawozdania finansowego), zgłaszający szybko więc zorientuje się, że możliwe będzie załadowanie jedynie innych dokumentów finansowych, o których mowa w końcowej części art. 69 ust. 2 uor. Chcąc wówczas postępować zgodnie z prawem, z pewnością podjęta zostanie próba złożenia zatwierdzonego sprawozdania finansowego w trybie płatnego wniosku o wpis w Rejestrze Przedsiębiorców wzmianek (S24). Może się jednak okazać, że sąd rejestrowy – na podstawie art. 19e ust. 7 zd. 2 o Krajowym Rejestrze Sądowym – zobowiąże wówczas do wykazania stanu negatywnej weryfikacji złożenia zatwierdzonego sprawozdania finansowego w terminie 7 dni pod rygorem odrzucenia wniosku. Zwykle jednak nie dojdzie do sytuacji tzw. negatywnej weryfikacji zgłoszenia, która w praktyce dotyczy przede wszystkim sytuacji, w której nie jest ujawniony w rejestrze przedsiębiorców numer PESEL żadnej z osób wymienionych w art. 19e ust. 2 ustawy o KRS (tj. osoba wpisana jako uprawniona samodzielnie lub łącznie z innymi osobami do reprezentowania podmiotu, prokurent, syndyk, zarządca w postępowaniu restrukturyzacyjnym albo likwidator).

Wobec niepowodzenia złożenia wniosku o wpis zmianek, podjęta też będzie próba usunięcia z urzędu przez sąd rejestrowy z Repozytorium Dokumentów Finansowych uprzednio złożonego niezatwierdzonego sprawozdania finansowego. Tymczasem, stwarzający taką możliwość art. 12 ust. 3 w zw. z art. 12 ust. 4 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, stanowi, że usunięcie dokumentów możliwe jest jedynie w przypadku, kiedy ich uprzednie złożenie było niedopuszczalne ze względu na obowiązujące przepisy prawa. W sytuacji zaś, w której wcześniej postępowano w zgodzie z art. 69 ust. 2 uor, trudno oczekiwać od sądu rejestrowego, że usunie on z Repozytorium Dokumentów Finansowych wcześniej złożone w terminie niezatwierdzone sprawozdanie finansowe.

Konieczne zmiany systemowe

Rozwiązanie polegające na podwójnym składaniu sprawozdania finansowego (niezatwierdzonego oraz zatwierdzonego), które znalazło zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdań finansowych za rok obrotowy rozpoczynający się w 2009 r., z pewnością służy pewności obrotu gospodarczego. W ten sposób, w stosunku do podmiotu, którego organ zatwierdzający nie dokonał jeszcze zatwierdzenia sprawozdania finansowego w ustawowym terminie (np. z powodu przedłużającej się procedury badania), inni uczestnicy obrotu mają możliwość częściowej oceny jego kondycji finansowej. Podobne rozwiązanie obowiązuje na przykład w Holandii. Sposobów na rozwiązanie zasygnalizowanego problemu należy zatem przede wszystkim poszukiwać w funkcjonalności systemu teleinformatycznego obsługującego proces składania dokumentów do Repozytorium Dokumentów Finansowych.

W kontekście tego, wartym rozważenia rozwiązaniem mogłoby być na przykład stworzenie opcji oznaczania przy składaniu, że dokument sprawozdania finansowego nie został jeszcze zatwierdzony. Proponuje się, aby domyślnym trybem było w dalszym ciągu składanie zatwierdzonych sprawozdań finansowych wraz z innymi dokumentami. Jedynie w przypadku wybrania opcji „złożenie niezatwierdzonego sprawozdania” otworzyłoby się osobne pole dla załadowania odrębnego pliku w postaci niezatwierdzonego sprawozdania finansowego wraz z uzasadnieniem powodów, dla których nie doszło do zatwierdzenia sprawozdania finansowego w terminie. Ten ostatni wymóg dałoby z pewnością sądowi rejestrowemu większy ogląd w zakresie ustalania potrzeby wszczynania postępowania ponaglającego w trybie art. 24 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym.

Wydaje się, że wdrożenie zaproponowanego rozwiązania, z jednej strony, pozwoliłoby uniknąć zbędnego dociekania przez innych uczestników obrotu, powodów dla których nie doszło do złożenia pozostałych dokumentów finansowych w ustawowym terminie. Obecnie fakt złożenia wyłącznie sprawozdania finansowego do Repozytorium Dokumentów Finansowych równie dobrze może prowadzić do wniosku, że pozostałych dokumentów nie złożono przez pomyłkę, a co z kolei może rzutować na niewłaściwą ocenę sytuacji danej jednostki. Z drugiej strony, implementacja powyżej zaproponowanego rozwiązania gwarantowałoby zachowanie pełnej rozliczalności oraz transparentności w zakresie wywiązywania się z obowiązku podwójnego składania sprawozdania finansowego, którego dalsze istnienie – z punktu widzenia pozostałych uczestników obrotu – z pewnością jest pożądanym rozwiązaniem z punktu widzenia zachowania transparentności w obszarze sprawozdawczości finansowej.