Przepisy podatkowe formułują ogólną zasadę, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi.

Korekta w VAT

W przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury, jednak faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności. Powstaje zatem pytanie, kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku wystawienia faktury korygującej z tytułu dostawy energii elektrycznej?

PRZYKŁAD

Spółka otrzymała od dostawcy energii elektrycznej fakturę korygującą in minus. Faktura została wystawiona w styczniu 2024 r., a dotyczy sprzedaży za listopad 2023 r. W którym miesiącu spółka powinna rozliczyć fakturę korygującą in minus?

Zgodnie z zasadą wynikającą z ustawy o podatku od towarów i usług faktura korygująca in minus powinna zostać przez podatnika rozliczona na bieżąco, tj. w miesiącu, w którym podatnik dowiedział się o jej wystawieniu i zaakceptował warunki korekty. Zgodnie z art. 86 ust.19a ustawy o VAT w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, nabywca towaru lub usługi jest zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego te warunki zostały spełnione. W przypadku gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym te warunki zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym te warunki zostały spełnione. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia. Podsumowując w rozumieniu omawianych przepisów nabywca usługi dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu faktury korygującej dotyczącej świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej niezależnie od przyczyn korekty na bieżąco w momencie wystawienia faktury korygującej pod warunkiem akceptacji warunków korekty. W odwrotnej sytuacji gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania. W tym przypadku nie ma wymogu gromadzenia dokumentacji dotyczącej uzgodnienia przez strony warunków korekty zwiększającej podstawę opodatkowania, tj. in plus.

Akceptacja korekty

Na podstawie art.29 a ust.1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Podstawę opodatkowania obniża się o:

- kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,

- wartość zwróconych towarów i opakowań,

- zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło,

- wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z art. 29 a ust.13 ustawy o VAT wynika zasada, że obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura jest zgodna z posiadaną dokumentacją. Uzgodnienie warunków korekty może być dokonane w dowolnej formie, np. w korespondencji mailowej, aneksie do umowy zawartej między stronami, regulaminie sprzedającego.

Korekta przychodów

Z art. 12 ust.1 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jak stanowi art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze nie rzadziej niż raz w roku. Przepis art. 12 ust. 3d ustawy o CIT, wskazuje, że przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego. Korekta faktury VAT może mieć wpływ na wysokość przychodów. Korekta faktury zmniejszającej wartość faktury w związku z korektą rozliczeń sprzedaży energii elektrycznej może powodować zmniejszenie przychodów. Organ skarbowy w interpretacji z 19 września 2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.319. 2019.2.APO) potwierdza, że zmniejszenia przychodów należy dokonać za okres, w którym została wystawiona faktura korygująca. W interpretacji czytamy, że „w przypadku korekty faktury zmniejszającej wartość faktury VAT z przyczyn innych niż oczywista omyłka lub błąd rachunkowy, w związku z korektą rozliczeń sprzedaży energii elektrycznej za poprzednie okresy, będzie on uprawniony do zmniejszenia przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym będzie wystawiona faktura korygująca”.

Podstawa podatkowa:

- art. 19a ust. 1,ust. 5 pkt 4, art. 29 a ust. 1, ust. 13, ust. 17, art. 86a ust. 19a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (test jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 zez zm.)

- art. 12 ust. 1 pkt 1, ust. 3, ust. 3c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst. jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm.)

Lidia Rubińska Konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego BDO