- Zarząd spółki podjął decyzję o budowie nowoczesnej sieci internetowej. W tym celu musiał podpisać umowę z zagranicznym wykonawcą, zaciągnąć kredyt oraz opłacić cło związane z zakupem urządzeń. Czy koszty związane z zaciągnięciem kredytu, opłatą cła oraz różnice kursowe powstałe przy rozliczeniach z zagranicznym dostawcą można zaliczyć do wartości początkowej środków trwałych w budowie? – pyta czytelniczka.

Za wartość początkową środków trwałych uznaje się wartość jaką posiada środek trwały (bądź wartość niematerialna i prawna) w momencie oddania go do użytkowania. Środki trwałe (wartości niematerialne i prawne) mogą zostać pozyskane przez jednostkę przede wszystkim w drodze zakupu (nabycia) gotowego środka trwałego lub w drodze budowy we własnym zakresie.

Zgodnie z art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości (dalej: uor), cena nabycia bądź koszt wytworzenia środków trwałych w budowie obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, ulepszenia i przystosowania środka trwałego do użytkowania, w tym również niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług, podatek akcyzowy oraz koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu. Ogólnie rzecz ujmując, koszty składające się na wartość początkową środków trwałych w budowie można przypisać do trzech kategorii:

1. Koszty bezpośrednio związane z budową i przystosowaniem środka trwałego do użytkowania

Przykład

Do tej grupy kosztów można zaliczyć m.in. koszty dostawy, załadunku i rozładunku, przystosowania miejsca przyszłego używania środka trwałego, wszelkie koszty instalacji, wynagrodzeń za profesjonalne usługi.

2. Koszty pośrednie budowy, czyli koszty wspólne budowy, które powstają w wyniku budowy kilku środków trwałych. Koszty te rozlicza się na poszczególne środki trwałe przy wykorzystaniu kluczy rozliczeniowych (nośników kosztów), które w najlepszy sposób odzwierciedlają relację pomiędzy wartością środków trwałych a przyczynami ponoszenia kosztów.

Przykład

Do tej kategorii kosztów można zaliczyć m.in. wykonanie pomiarów geodezyjnych, badań geologicznych, dokumentacji projektowej, ubezpieczenia budowy czy też koszty nadzoru generalnego wykonawcy.

3. Koszty zaciągniętych zobowiązań związanych z budową środka trwałego i jego przystosowaniem do użytkowania.

Przykład

W tej grupie kosztów można wskazać m.in. koszty odsetek z tytułu zaciągniętych kredytów, pożyczek i innych zobowiązań, opłaty i prowizje ponoszone przy ich zaciągnięciu, części odsetkowe rat leasingów finansowych związanych z budową środka trwałego, amortyzację dyskonta bądź premię związane z zaciągniętymi zobowiązaniami, a nawet różnice kursowe od zaciągniętych zobowiązań w walucie obcej.

Uwaga! Wszystkie koszty zaklasyfikowane do ww. kategorii, tzn. koszty bezpośrednie, pośrednie oraz zaciągniętych zobowiązań mogą być aktywowane jedynie za okres trwania budowy lub przystosowania środka trwałego do użytkowania, tj. nie dłużej niż do momentu oddania składnika majątkowego do użytkowania.

Przykład

Spółka prowadziła w latach obrotowych 2015–2016 projekt o nazwie „Budowa sieci internetowej". Część operacji związanych z budową została przeprowadzona w walucie euro (kursy podano przy operacjach). Pominięto podatek odroczony.

1. 1 marca 2015 roku spółka zaciągnęła kredyt pod budowę w wysokości 150 000 zł oprocentowany 12 proc. w skali roku (zakładamy 1 proc. miesięcznie). Ustalono, że spłata kredytu wraz z odsetkami nastąpi 29 lutego 2016 roku. Kwota kredytu została przelana na oddzielny rachunek bankowy, a niewykorzystane środki pieniężne są oprocentowane.

Wn „Rachunek bankowy" 150 000 zł

Ma „Zobowiązania z tytułu kredytów bankowych" 150 000 zł

2. 17 grudnia 2015 roku otrzymano fakturę za zakup nowych modemów o wartości 15 000 euro. Do przeliczenia na złote zastosowano kurs z dnia poprzedzającego wystawienie faktury, tj. z 16 grudnia – 4,3304. Wartość faktury: 64 956,00 zł.

Wn „Środki trwałe w budowie – sieć internetowa" 64 956,00 zł

Ma „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi" 64 956,00 zł

3. Dokonano odprawy celnej nowych modemów, naliczono cło 20 proc. od wartości 64 956,00 zł, tj. 12 991,20 zł.

Wn „Środki trwałe w budowie - sieć internetowa" 12 991,20 zł

Ma „Rozrachunki publiczno – prawne" 12 991,20 zł

4. 31 grudnia 2015 roku wyceniono zobowiązania z tytułu kredytu – naliczono odsetki za okres 1 marca – 31 grudnia 2015 roku.

10 miesięcy x 1 proc. x 150 000 zł = 15 000 zł

(odsetki powiększą wartość środka trwałego w budowie, ponieważ kredyt w całości dotyczył budowy sieci internetowej)

Wn „Środki trwałe w budowie - sieć internetowa" 15 000,00 zł

Ma „Zobowiązanie z tytułu kredytów bankowych" 15 000,00 zł

5. 31 grudnia 2015 roku wyceniono zobowiązania zagraniczne po kursie z dnia bilansowego, tj. z 31 grudnia 2015 roku – 4,2615. Zobowiązanie na dzień bilansowy 63 922,50 zł Dodatnia różnica kursowa 1 033,50 zł (dodatnia różnica kursowa pomniejsza wartość środka trwałego w budowie)

Wn „Rozrachunki z dostawcami zagranicznymi" 1033,50 zł

Ma „Środki trwałe w budowie - sieć internetowa" 1033,50 zł

6. 31 grudnia 2015 roku bank doliczył odsetki w kwocie 800 zł od niewykorzystanych środków na wydzielonym rachunku bankowym, na który przelano kredyt (kwota odsetek pomniejszyła wartość środków trwałych w budowie, zgodnie z zasadą, że jeśli spółka odzyska część kosztów finansowych, będą one pomniejszać wartość aktywowanych kosztów).

Wn „Rachunek bankowy" 800 zł

Ma „Środki trwałe w budowie - sieć internetowa" 800 zł

Autorka jest starszym konsultantem w grupie UHY ECA