Dotacja o cenotwórczym charakterze podlega VAT

Podatniczka jest czynnym podatnikiem VAT. Prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług rachunkowo-księgowych i doradztwa podatkowego. W październiku 2014 r. zawarła z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP) umowę o udzielenie wsparcia na świadczenie usług doradczych w punktach konsultacyjnych. Kontrakt miał być realizowany w zakresie projektu systemowego PARP współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej. Podatniczka zapytała, czy wsparcie przeznaczone na finansowanie wydatków kwalifikujących się do objęcia projektem podlega opodatkowaniu VAT i czy ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego od całości nabytych od konsultantów usług świadczonych w ramach projektu. Sama uważała, że kwota wsparcia nie podlega opodatkowaniu i przysługuje jej prawo do odliczenia VAT od całości nabytych usług, bez względu na źródło finansowania tych wydatków.

Fiskus przyznał jej rację co do prawa do odliczenia. Jednak miał inne zdanie w zakresie nieuznania dotacji otrzymanej na świadczenie usług doradczych za obrót i jej opodatkowania.

Zauważył, że dotacja otrzymana w wysokości do 90 proc. kosztów usługi doradczej pokrywa część wartości świadczonej usługi. Z wniosku wynikało, że klient reguluje co najmniej 10 proc. kosztów usługi. Pozostała część pokrywana jest ze wsparcia. Urzędnicy uznali, że w takiej sytuacji przedmiotowa dotacja będzie bezpośrednio wpływała na wartość świadczonej usługi i będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym będzie podlegać opodatkowaniu.

Podatniczka zaskarżyła interpretację, ale WSA w Szczecinie oddalił jej skargę. Zauważył, że istota sporu sprowadza się do tego, czy otrzymana przez skarżącą dotacja zwiększa obrót stanowiący podstawę opodatkowania VAT. Za prawidłową w tym zakresie uznał odpowiedź fiskusa. Przypomniał, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT co do zasady podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą sprzedawca otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Opodatkowanie dotacji to wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Przy czym dotacje są elementem podstawy opodatkowania VAT tylko wtedy, gdy są związane bezpośrednio z ceną dostawy towarów/ceną świadczenia usług. Inne nie wchodzą do podstawy opodatkowania i nie podlegają opodatkowaniu VAT. Dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT istotne jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja mająca bezpośredni wpływ na cenę". WSA doszedł m.in. do przekonania, że jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), to podlega VAT. Jeżeli taki związek nie występuje, wówczas należy ją potraktować jako płatność niepodlegającą VAT.

W spornym przypadku dotacja w części przeznaczonej na finansowane usług doradczych ma charakter cenotwórczy. 90 proc. ceny usługi finansowane jest z dotacji, a jedynie 10 proc. płaci przedsiębiorca korzystający z usługi doradczej. Ponadto cena usługi określona jest ryczałtowo za godzinę. WSA podkreślił, że 10 proc. tej kwoty to 12 zł brutto. Zatem w sposób precyzyjny można określić, jaki wpływ na cenę ma dotacja. Dofinansowanie bezpośrednio kształtuje cenę usługi określoną ryczałtowo przez skarżącą. Sąd uznał, że dotacja ma proste przełożenie na cenę usługi (kwotę należną).

WSA nie zgodził się, że dotacja przeznaczona na świadczenie usług doradczych ma charakter „zakupowy". Wręcz przeciwnie, warunki w umowie dotyczące wsparcia na świadczenie usług doradczych w ramach punktu konsultacyjnego oraz orzecznictwo europejskie pozwalają na przyjęcie, że dotacja w tej części ma charakter „sprzedażowy".

Wyrok WSA w Szczecinie z 10 lutego 2016 r. (I SA/Sz 1363/15).

Komentarz eksperta

Jarosław Ziobrowski, adwokat, partner w kancelarii Kurpisz i Ziobrowski Adwokacka sp.p.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami usługi doradcze podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać od usługobiorcy, łącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią zatem element podstawy opodatkowania, lecz jedynie takie, które są bezpośrednio związane z ceną świadczonych usług i które bezpośrednio wpływają na cenę transakcji.

W omawianym wyroku sąd uznał, że wsparcie finansowe otrzymane ze środków unijnych w sprawie zwiększało obrót i miało bezpośredni wpływ na cenę usługi doradczej. Ponadto zdaniem sądu samo prawo otrzymania dotacji uzależnione było w sposób bezwzględny od rzeczywistego faktu świadczenia usług, a wysokość dotacji zależała od liczby wykonanych usług. W konsekwencji uznano, że uzyskana subwencja podlegała opodatkowaniu VAT. Sąd zauważył jednak przy tym, że wskazane okoliczności umożliwiające opodatkowanie subwencji są wyjątkiem.

Istotną kwestią w omawianej sprawie było wyjaśnienie pojęcia „subwencja mająca bezpośredni wpływ na cenę". Powołując się na orzecznictwo europejskie, sąd podkreślił, że w praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa albo subsydiów do konkretnych usług, umożliwiając ostatecznemu odbiorcy uzyskanie ich po niższej cenie. Tylko w tym drugim przypadku można będzie mówić o bezpośrednim wpływie dotacji na cenę usługi. Dotacja będzie zatem podlegać opodatkowaniu VAT, tylko gdy dzięki niej świadczenie będzie mieć cenę niższą o konkretną kwotę. Bezpośredni wpływ na cenę usługi może zachodzić wtedy, gdy da się przyporządkować dotację konkretnej usłudze i jednocześnie dofinansowuje ona sprzedaż usług. Natomiast jeśli taki związek nie wystąpi i dotacja nie będzie elementem wynagrodzenia związanego z daną usługą, to należy traktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.