CIT: zwrot towarów skutkuje obowiązkiem korekty przychodów

Prowadzę działalność w zakresie handlu artykułami AGD. 1 września 2015 r. wystawiłem fakturę korygującą z powodu zwrotu towaru sprzedanego w grudniu 2014 r. Przychód z tej sprzedaży ująłem w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w dacie sprzedaży, tj. 18 grudnia 2014 r., oraz w zeznaniu rocznym PIT-36L za 2014 r. Jak teraz powinienem pomniejszyć przychód: czy w dacie wystawienia faktury korygującej (1 września 2015 r.), czy w dacie powstania przychodu z tej sprzedaży (18 grudnia 2014 r.)? W jaki sposób ująć to zdarzenie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów? – pyta czytelnik.

Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników sprzedających towary i świadczących usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług (zob. art. 14 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT).

Za datę powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, stosownie do art. 14 ust. 1c ustawy o PIT, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Oznacza, że przychód z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej powstaje w przypadku sprzedaży towarów w chwili wydania klientowi rzeczy (towaru handlowego), chyba że wcześniej zostanie wystawiona faktura dokumentująca wykonanie tej transakcji albo należność za nią zostanie uregulowana.

Nie ma zapisu w ustawie

Przepisy ustawy o PIT nie określają wprost, w jaki sposób należy korygować przychody. Nie wskazują również momentu zmniejszenia lub zwiększenia przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się lub powiększa w dacie korekty, czy w dacie powstania przychodu należnego.

W aktualnej praktyce organy podatkowe przyjmują, że dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o PIT łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień wykonania czynności, np. wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne, określone w fakturze podstawowej, gdyż dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Uzyskany w okresie rozliczeniowym (roku podatkowym) przychód w postaci kwot należnych, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, powinien zatem być korygowany, czyli pomniejszany np. o wartość zwróconych towarów, które pierwotnie tworzyły przychód tego okresu rozliczeniowego (roku podatkowego), a nie jakiegokolwiek innego roku podatkowego, łącznie z rokiem, w którym do zwrotu towarów faktycznie doszło (interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 14 stycznia 2015 r., IBPBI/1/415-1240/14/AP).

W zeznaniu rocznym

Podsumowując, zwroty towarów potwierdzone wystawieniem faktur korygujących wpływają na zmniejszenie wcześniej uzyskanego przychodu z ich sprzedaży. Zdarzenia te powinny zatem zostać uwzględnione w wielkości przychodów poprzez ich zmniejszenie w okresie rozliczeniowym (miesiącu, roku podatkowym), w którym przychody te pierwotnie powstały. Czytelnik jest zatem zobowiązany pomniejszyć pierwotnie uzyskane przychody o wartość zwróconych towarów i w konsekwencji zrobić stosowne korekty w okresie rozliczeniowym (miesiącu, roku podatkowym), w którym pierwotnie wykaże (wykazał) przychód, tj. w zeznaniu rocznym PIT-36L za 2014 r.

Czytelnik nie wpisuje natomiast faktury korygującej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Ani tej za 2014 r., ani tej za 2015 r.

Zmiany w remanencie

Okoliczność zwrotu towarów w trakcie 2015 r. (sprzedanych w 2014 r.) oznacza, że zmieni się wartość remanentu końcowego sporządzanego na koniec 2014 r., a zarazem wartość remanentu początkowego na początek 2015 r.

Podatnicy są bowiem obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności (§ 27 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów).

Przykład

Załóżmy, że wartość netto zwróconego 1 września 2015 r. towaru udokumentowanego fakturą korygującą wyniesie 100 zł. Czytelnik powinien zatem:

- zwiększyć wartość towarów handlowych o 100 zł w remanencie końcowym sporządzonym na dzień 31 grudnia 2014 r. i odpowiednio w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przy wpisie rendementu końcowego za 2014 r. (zmniejszy się zatem dochód za 2014 r., a więc czytelnik powinien złożyć stosowną korektę zeznania PIT-36L),

- zwiększyć wartość towarów handlowych o 100 zł w remanencie początkowym sporządzonym na dzień 1 stycznia 2015 r. i odpowiednio wpisać w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przy wpisie rendementu początkowego za 2015 r. (rozliczenie tej kwoty nastąpi w momencie sporządzenia remanentu końcowego za 2015 r. i jego rozliczenia – dochód ustala się m.in., uwzględniając różnicę pomiędzy remanentem końcowym a początkowym).

W podatkowej księdze nie wpisuje się wartości zwróconych towarów (100 zł), lecz zaktualizowaną wartość spisu z natury, np. z 15 387 zł (w przypadku, gdy wartość spisu z natury bez towarów zwróconych wynosiła 15 287 zł).

Spis z natury sporządzony na koniec roku (remanent końcowy) należy ująć w ostatniej pozycji podatkowej księgi przychodów i rozchodów za dany rok (w przypadku czytelnika – za 2014 r.). Wartość remanentu należy jednocześnie ująć jako pierwszy wpis w podatkowej księdze przychodów i rozchodów otwierający księgę na kolejny rok (w przypadku czytelnika – za 2015 r.). Przy tych właśnie wpisach czytelnik powinien zrobić stosowne korekty wartości spisu z natury w związku ze zwrotem towarów.

Autor jest doradcą podatkowym