Nie można z góry założyć, że działania, które w istocie zmierzają do minimalizacji strat, nie są działaniami podjętymi w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu.
Spór w sprawie dotyczył skutków podatkowych zwrócenia grantu rządowego. We wniosku o interpretację spółka z branży produkcyjnej wyjaśniła, że podjęła decyzję o realizacji nowej inwestycji – zakładu produkcyjnego. Zwróciła się do Ministerstwa Gospodarki o udzielenie dotacji celowej z budżetu państwa na jej przeprowadzenie. Skutecznie, bo podatniczce udzielono takiej pomocy publicznej. Z zawartej umowy wynikało, że firma w kolejnych latach trwania projektu jest zobowiązana do utworzenia określonej liczby miejsc pracy, utrzymania ich przez określony czas, poniesienia określonych nakładów. Niespełnienie tych warunków oznaczało obowiązek zwrotu całej kwoty grantu rządowego wraz z odsetkami liczonymi jak od zaległości podatkowych. Spółka zapytała, czy zapłacone przez nią odsetki z tytułu zwróconego grantu będą dla niej kosztem uzyskania przychodów.
Sama uważała, że tak. Organ interpretacyjny nie potwierdził tego stanowiska. Podkreślił, że nie kwestionuje sensu ekonomicznego poniesienia wydatku w postaci odsetek od zwróconej dotacji celowej. Jednak cel rozumiany jako chęć minimalizacji strat nie może być utożsamiany z pojęciem zabezpieczenia źródła przychodów. Spółka poniosła ryzyko gospodarcze, decydując się na zawarcie umowy, której zapisy nie dawały prawa jej rozwiązania bez zapłaty odsetek, nawet gdy jej kontynuowanie było nieopłacalne i generowało koszty wyższe niż przychody. A wydatki będące efektem podjętego ryzyka gospodarczego nie są, w ocenie fiskusa, kosztami uzyskania przychodów.
WSA we Wrocławiu nie podzielił takiej wykładni przepisów ustawy o CIT. W jego ocenie przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek – poza wyraźnie wskazanymi w ustawie – wymaga nie tylko oceny pod kątem związku z konkretnym przychodem. Powinna być analizowana także racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Jednak sam brak osiągnięcia oczekiwanego efektu gospodarczego (uzyskania przychodu) nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu.
W opinii WSA racjonalne decyzje gospodarcze podejmowane pierwotnie przez przedsiębiorcę w określonych warunkach w związku niekorzystnymi zmianami (wzrost cen surowców, obniżenie popytu na wytwarzany produkt itp.) mogą prowadzić do podejmowania niezbędnych działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów. Istotne jest zatem, aby przy ocenie, czy dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodu, uwzględniać również logiczny ciąg zdarzeń wywołujących działania podatnika, tj. zawarcie umowy, zmiana uwarunkowań gospodarczych, motywy decyzji o odstąpieniu od umowy skutkujące zapłatą wynikających z tej umowy należności (kar umownych, odsetek itp.), podjęcie w nowych warunkach działań, które pozwolą na dalsze prowadzenie działalności. Zdaniem sędziów nie można z góry założyć, że działania, które w istocie zmierzają do minimalizacji strat, nie są działaniami podjętymi w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu.
Rezygnacja z grantu rządowego na skutek nieoczekiwanej dla spółki zmiany warunków prowadzenia działalności, w szczególności popytu na wytwarzane wyroby, i poniesienie w związku z tym kosztów (zwrot dotacji i zapłata odsetek) nie może być oceniana z góry jako niemająca wpływu na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Wymaga to szczegółowej oceny sytuacji – od momentu podejmowania decyzji o inwestycji i wystąpienia o grant po warunki, w jakich spółka z niego rezygnowała.
Wyrok WSA we Wrocławiu z 19 listopada 2014 r. (I SA/Wr 1966/14).
Maciej Trzebny, dyrektor, Tax Advisory Services BT&A Group
Podatnicy niejednokrotnie podejmują działania mające na celu minimalizację strat (kosztów) związanych z prowadzoną działalnością. Rezygnują np. z prowadzenia działalności w nierentownej lokalizacji lub – tak jak w przypadku rozstrzyganym przez WSA we Wrocławiu – rezygnują z dotacji, której wykorzystanie wiązałoby się z kosztami przewyższającymi ewentualne korzyści płynące z otrzymanych środków. Działania takie są zazwyczaj związane z dodatkowymi kosztami w postaci np. kar umownych za przedterminowe rozwiązanie umowy czy zapłatą odsetek od otrzymanych wcześniej kwot dotacji. Możliwość zaliczenia tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodów w praktyce jest źródłem licznych wątpliwości wśród przedsiębiorców, a także niejednolitych opinii fiskusa oraz sądów administracyjnych.
Część organów podatkowych i sądów administracyjnych uznaje bowiem, że pojęcie kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT nie obejmuje działań negatywnych, tj. niesłużących osiągnięciu przychodu, lecz zmierzających do ograniczenia strat (kosztów) związanych z prowadzoną działalnością.
Pogląd taki jest nieuzasadniony. Zgodnie z definicją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodu są bowiem wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Za źródło przychodów w rozumieniu wskazanego przepisu należy natomiast niewątpliwie uznać działalność prowadzoną przez przedsiębiorstwo podatnika. Tym samym, mając na względzie to, że niepodjęcie uzasadnionych realiami rynkowymi działań restrukturyzacyjnych i nieponiesienie związanych z nimi wydatków może narażać podatnika na straty, a w najgorszym razie – zagrozić istnieniu samego przedsiębiorstwa, wydatki związane z takimi działaniami powinny zostać uznane za wydatki mające na celu zachowanie źródła przychodów przedsiębiorstwa, które stanowią koszty uzyskania przychodu.
