Spółka z o.o. robi zakupy za granicą. Składane zamówienia firma opłaca z góry lub wpłaca na ich poczet zaliczki. Czy w takich przypadkach spółka powinna rozpoznawać różnice kursowe? – pyta czytelnik.

Podatnicy CIT (podobnie jak podatnicy PIT) są obowiązani ustalać różnice kursowe. Mogą to robić na podstawie art. 15a ustawy o CIT albo na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości (zob. art. 9b ust. 1 ustawy ?o CIT). Większość podatników podatkowo rozlicza różnice kursowe stosując przepisy ustawy ?o CIT. Zakładam, że – zważywszy, iż z treści pytania nie wynika co innego – dotyczy to również spółki z o.o., o której mowa w pytaniu.

Z art. 15a ust. 1 ustawy o CIT wynika, że różnice kursowe zwiększają odpowiednio:

- ?przychody jako dodatnie różnice kursowe albo

- ?koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe (zob. art. 15a ust. 1 ustawy ?o CIT). Z kolei art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT wymienia pięć par różnic kursowych >patrz tabela.

Dodatnie różnice kursowe powstają, między innymi, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty ?z tego dnia (zob. art. 15a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT). Z kolei ujemne różnice kursowe powstają między innymi, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (zob. art. 15a ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT).

Kolejność ?nie ma znaczenia

Z przepisów tych (ani z żadnych innych przepisów) nie wynika, aby różnice kursowe nie powstawały w przypadkach, gdy zapłata następuje przed datą poniesienia kosztu (określoną na podstawie art. 15 ust. 4–4e ustawy o CIT). Nie jest zatem tak, że różnice kursowe powstają tylko wtedy, gdy najpierw znana jest wartość poniesionego kosztu wyrażonego ?w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, a później wartość tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Różnice kursowe powstają również w sytuacji odwrotnej. Potwierdzają to organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być ?interpretacja Izby Skarbowej ?w Katowicach z 19 lutego 2013 r. (IBPBI/1/415-1451/12/KB). Interpretacja ta została co prawda wydana na podstawie ustawy o PIT, lecz ma odpowiednie zastosowanie również w CIT. Czytamy w niej, że „jak (...) wynika z wniosku, wartość przekazanych przez spółkę zaliczek, przewyższa wartość należności wynikających z dostarczonych towarów. Zatem dla celów ustalenia różnic kursowych za dzień zapłaty kosztu wynikającego z danej faktury sprzedaży należy uznać dzień uiszczenia tej części zaliczki, która została zaliczona na poczet płatności za konkretną dostawę towarów".

Także po stronie przychodów

Analogicznie ma się rzecz ?w przypadku płatności otrzymywanych przez podatników przed datą uzyskania przychodu (ustaloną zgodnie z art. 12 ust. 3a–3e ustawy o CIT). Jak czytamy w interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy ?z 14 czerwca 2011 r. (ITPB3/?423-137/11/MK), „gdy:

- ?otrzymana zaliczka (zaliczki) w walucie obcej w całości pokrywa należność wynikającą z faktury ostatecznej, to podatkowe różnice kursowe spółka winna obliczać jako różnicę między średnim kursem NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodów a kursem faktycznym z dnia otrzymania zaliczki (zaliczek), np. kurs kupna waluty banku z dnia otrzymania zaliczki (zaliczek),

- ?otrzymana zaliczka (zaliczki) w walucie obcej tylko w części pokrywa należność wynikającą z faktury ostatecznej, to podatkowe różnice kursowe spółka winna obliczać jako różnicę między średnim kursem NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodów a kursem z dnia faktycznego otrzymania zaliczki (zaliczek), np. kurs kupna waluty banku z dnia otrzymania zaliczki (zaliczek), oraz kursem z dnia faktycznego otrzymania reszty zapłaty".

W jakim terminie

Datą powstawania różnic kursowych jest data powstania drugiej z porównywanych wartości. A zatem w przypadku częściowej lub całkowitej zapłaty przed dniem poniesienia kosztu (określonego zgodnie ?z  art. 15 ust. 4–4e ustawy o CIT), różnice kursowe (w przypadku zapłaty częściowej – różnice kursowe w tej części) powstają w dacie poniesienia kosztu.

Autor jest doradcą podatkowym