Wynajem auta poza kilometrówką

Wydana przez ministra finansów interpretacja ogólna ?z 8 listopada 2013 r. (DD2/ 033/55/MWJ/13/RD-111005) zmieniła niekorzystne dla podatników stanowisko organów podatkowych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych na wynajem samochodu.

Dotychczasowe stanowisko

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT nie zalicza się do kosztów uzyskania wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania na potrzeby działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Podatnik musi przy tym prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Przepisu tego nie stosuje się jedynie w przypadku pojazdów używanych na podstawie umowy leasingu.

Techniczny czy inny

Limit wynikający z ewidencji przebiegu pojazdu (tj. liczba faktycznie przejechanych kilometrów pomnożona przez stawkę za 1 kilometr przebiegu) odnosi się do wydatków związanych z używaniem (tj. eksploatacją) samochodu osobowego niestanowiącego składnika majątku podatnika na potrzeby działalności gospodarczej. Limitem tym objęte będą niewątpliwie tzw. wydatki techniczne, np. zakup paliwa, czy też przeglądy ?i naprawy.

Jednocześnie podatnik może ponosić inne koszty używania pojazdu, np. czynsz z tytułu jego wynajmu. Wydatek tego typu wydaje się należeć do nieco innej kategorii kosztów związanych ?z używaniem pojazdu. Jest on w istocie wynagrodzeniem za oddanie do używania rzeczy i nie wykazuje związku ?z rzeczywistym używaniem pojazdu. Niezależnie od tego, czy samochód jest aktywnie użytkowany czy też przez cały czas trwania umowy pozostaje nieużywany, czynsz z tytułu jego wynajmu musi być uiszczany wynajmującemu.

Nie tylko zdaniem fiskusa

Organy podatkowe stały dotychczas na stanowisku, że wydatek związany z czynszem najmu mieści się w zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy ?o CIT sformułowaniu „koszty używania". Tym samym powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w granicach „kilometrówki". Podobne poglądy odnaleźć można także w części orzecznictwa. Przykładowo WSA we Wrocławiu w wyroku ?z 6 maja 2011 r. (akt I SA/Wr 412/11) stwierdził: „koszty używania cudzej rzeczy obejmują bowiem wynagrodzenie za korzystanie z tej rzeczy, koszty eksploatacyjne oraz inne z tym związane. Koszty używania rzeczy są pojęciem szerszym niż koszty eksploatacyjne. Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niestanowiących własności podatnika zalicza się zatem wszystkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, w tym także czynsz ?z tytułu najmu". Podobnie wypowiedziały się: WSA w Lublinie w wyroku z 9 lipca 2008 r., I SA/Lu 186/08; WSA we Wrocławiu w wyroku z 25 listopada 2010 r., I SA/Wr 1203/10, a także Izba Skarbowa w Poznaniu w piśmie z 21 kwietnia 2011 r., ILPB3/423-232/07/11-2S/ŁM).

Zmiana punktu widzenia

Przed wydaniem interpretacji ogólnej przez ministra finansów w odniesieniu do przedmiotowej sytuacji zdarzały się także odmienne opinie. Zgodnie z nimi sam fakt dysponowania samochodem (wynikający z zawarcia umowy najmu i zapłaty czynszu) trudno jest utożsamiać ?z jego używaniem. Aby mówić o używaniu, potrzebne jest fizyczne wykorzystywanie rzeczy. Sama umowa najmu powoduje jedynie obowiązek poniesienia przez podatnika określonych kosztów (czynsz), które trzeba ponieść niezależnie od sposobu wykorzystywania samochodu. Przy tym podejściu wydatek na zapłatę czynszu byłby w istocie odrębną kategorią kosztów od wydatków związanych z eksploatacją pojazdu.

To korzystne dla podatników stanowisko przedstawił NSA wyroku z 16 marca 2012 r. (II FSK 2030/10), odrzucając skargę kasacyjną fiskusa na wyrok WSA w Warszawie z 5 czerwca 2010 r., (III SA/Wa 1502/09). NSA uznał, że: „(...) opłaty czynszowe nie stanowią kosztów o charakterze eksploatacyjnym. Jednocześnie nie ma racji organ interpretacyjny, wskazując, że „koszty używania" samochodu osobowego w rozumieniu powołanego art. 16 ust. 1 ?pkt 51 oznaczają również inne koszty niż koszty eksploatacji samochodów osobowych. (...) czynsz najmu samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa ?w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy ?o CIT i zgodnie ze stanowiskiem spółki może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy".

Jedna jaskółka ?wiosny nie czyni

Niemniej jednak należy wyraźnie podkreślić, że wyrok ten był jednym z nielicznych, ?w którym przedstawiono korzystne dla podatników stanowisko. Co do zasady organy podatkowe nadal stały na stanowisku, że wydatki poniesione na najem samochodów są objęte limitem zgodnie ?z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy ?o CIT. Przykładem jest chociażby wydana 14 października 2013 r. interpretacja i Izby Skarbowej w Warszawie (IPPB3/ 423-526/13-2/EŻ). Pomimo korzystnego orzecznictwa ujmowanie przez podatników kwoty czynszu za wynajem pojazdu w kosztach uzyskania przychodów w pełnej wysokości z jednoczesnym prowadzeniem ewidencji przebiegu pojazdu i stosowaniem wynikającego z niej limitu wyłącznie do wydatków eksploatacyjnych mogło powodować ryzyko sporu z organami podatkowymi.

Koniec niepewności

Ryzyko to nie istnieje już po wydaniu interpretacji ogólnej. Minister finansów przyznał w niej, że wydatki ?z tytułu czynszu najmu nie mieszczą się w kategorii kosztów związanych ?z używaniem samochodu osobowego. Za takie należy uznać koszty posługiwania się pojazdem, wykorzystywania go, a więc wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Takiego charakteru nie ma czynsz najmu. Jest to wydatek związany z uzyskaniem tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu osobowego w prowadzonej działalności gospodarczej.

Minister finansów dodatkowo argumentuje, że za takim stanowiskiem przemawia też brzmienie przepisów określających treść ewidencji przebiegu pojazdu. Wynika z nich, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego odnoszą się wyłącznie do wydatków eksploatacyjnych związanych z liczbą przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie stawki za jeden kilometr przebiegu. Skoro suma wydatków limitowanych nie może przekroczyć kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr (określonej w odrębnych przepisach), to tego rodzaju statystyczna kalkulacja nie może być w jakikolwiek sposób utożsamiana z opłatami, które jej nie podlegają.

Autorka jest konsultantką podatkową ?w ECDDP Spółka Doradztwa Podatkowego