Ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych nakłada na radę gminy obowiązek uchwalenia stawek podatku od nieruchomości, określając ich maksymalną wysokość.

Wysokość stawek podatku od gruntów i budynków lub ich części uzależniona jest od ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania. Stawki najwyższe przewidziane są dla gruntów oraz budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Znaczne różnice

Różnica pomiędzy wysokością stawek podatku od nieruchomości, które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a wysokością stawek przewidzianych dla nieruchomości pozostałych jest znacząca. Za budynek lub jego część związaną z działalnością gospodarczą przedsiębiorca zapłaci prawie 3 razy więcej podatku niż za nieruchomość zakwalifikowaną do kategorii „pozostałe". W przypadku gruntów – 2 razy więcej.

Co decyduje o obciążeniu

Kluczem do określenia właściwej stawki podatku od nieruchomości jest stwierdzenie, czy dany grunt lub budynek jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazówka w tym zakresie zawarta jest w regulacjach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Prawodawca zdefiniował w jej art. 1a ust. 1 pkt 3, że budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to takie, które są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Wyjątkiem są jedynie budynki mieszkalne, grunty pod jeziorami zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych oraz budynki i grunty, które nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej ze względów technicznych.

Wykładnia literalna wskazuje zatem, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę powoduje zakwalifikowanie jej do kate- gorii gruntów lub budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji nieruchomości, które wprawdzie nie są faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej, lecz znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy, należy uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym opodatkować wyższą stawką podatku.

Takie stanowisko oparte na wykładni językowej jest powszechnie prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz stosowane przez organy podatkowe.

Teoretycznie opodatkowanie najwyższą stawką tych nieruchomości, które są w posiadaniu przedsiębiorców niebędących osobami fizycznymi, ma swoje celowościowe uzasadnienie. Co do zasady bowiem przedsiębiorcy działają wyłącznie w celu osiągnięcia zysków, więc posiadanie przez nich nieruchomości również jest ukierunkowane na uzyskiwanie przychodów.

Osoby fizyczne w podwójnej roli

Sytuacja komplikuje się jednak w przypadku osób fizycznych, które prowadzą działalność gospodarczą. W obrocie prawnym osoby te występują bowiem w dwojakim charakterze, tzn. jako:

- osoby prywatne dysponujące majątkiem osobistym oraz

- przedsiębiorcy gospodarujący majątkiem swojego przedsiębiorstwa.

Ten dwojaki charakter osób fizycznych będących przedsiębiorcami może powodować uzasadnione wątpliwości co do tego, co było intencją ustawodawcy, jeśli chodzi o obciążenie podatkiem od nieruchomości. Nie wiadomo, czy chciał nim obciążyć według najwyższych stawek wszystkie nieruchomości znajdujące się w posiadaniu osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, a więc:

- zarówno te, które są wykorzystywane do celów ich działalności gospodarczej,

- jak i te, które są wykorzystywane wyłącznie do celów prywatnych, czyli dla realizacji pozamieszkaniowych potrzeb osobistych podatnika, a często również członków jego rodziny.

Na problem ten zwróciły również uwagę niektóre składy orzekające sądów administracyjnych. Od pewnego czasu w orzecznictwie zaczął się pojawiać pogląd, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą w sytuacji, gdy nieruchomość jest wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza, nie powinny ponosić ciężaru podatkowego w najwyższym wymiarze >patrz ramka.

Związek z działalnością w orzecznictwie

Przykładowo, w sprawie podatnika będącego osobą fizyczną, prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie budowy budynków mieszkalnych na należącym do niego gruncie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 lipca 2009 r. (II FSK 460/08) uznał, że „okoliczność, że budynek mieszkalny znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy, nie jest wystarczająca do stwierdzenia, że budynek ten jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie uzasadnia opodatkowania takiego budynku podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki właściwej dla budynków związanych z działalnością gospodarczą.

Dopiero stwierdzenie, że budynek mieszkalny (lub jego część) jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, uzasadnia zastosowanie stawki podatku właściwej dla budynków związanych z działalnością gospodarczą".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 10 stycznia 2012 r. (I SA/Gd 932/11)

stwierdził, że „budynki i grunty stanowiące własność osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą nie zawsze będą opodatkowane stawkami podwyższonymi; dotyczy to sytuacji, gdy nieruchomości te nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej, a przez to nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa". Ponadto sąd wskazał, że:

„Należy w tego typu sprawach pamiętać, że nie jest okolicznością jedyną i przesądzającą o tym, że nabyta nieruchomość została zakupiona do (...) Może bowiem zdarzyć się, że osoba fizyczna, która prowadzi działalność gospodarczą np. w zakresie turystyki, kupi budynek (dawniej wykorzystywany jako hotel) – jako osoba fizyczna, a nie przedsiębiorca – i wykorzystuje ten budynek do celów mieszkalnych, a nie do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą".

Nieco odmienne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 18 lipca 2012 r. (II FSK 32/11) uznał, że „nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub – biorąc pod uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej – może być wykorzystana wprost na ten cel".

Nowy pogląd na sprawę

W kształtującej się linii interpretacyjnej sądów administracyjnych bierze się pod uwagę wykładnię celowościową art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Składy orzekające najprawdopodobniej podzieliły pogląd, że intencją ustawodawcy nie było opodatkowanie najwyższymi stawkami wszystkich nieruchomości osoby fizycznej będącej przedsiębiorcą, lecz tylko tych, które mają rzeczywisty związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Stanowisko nie jest jednolite

Niestety, stanowisko prezentowane w wyrokach jest niespójne. W ostatnim z wymienionych w ramce wyroków sąd wyraźnie akcentuje, że nieruchomość można uznać za związaną z przedsiębiorstwem, gdy może ona być wykorzystana w działalności gospodarczej zgodnie z celem jej prowadzenia. Stwierdzenie to pozostawia szeroki margines interpretacyjny i może skutkować opodatkowaniem najwyższą stawką nieruchomości, która de facto nie jest wykorzystywana przez przedsiębiorcę.

WNIOSEK

Kształtująca się linia interpretacyjna sądów administracyjnych daje osobom fizycznym będącym przedsiębiorcami nadzieję na obniżenie stawek podatku od nieruchomości w sytuacjach, kiedy nieruchomość wchodzi w skład majątku osobistego tych osób.

Realne szanse na wygranie ewentualnego sporu w omawianym zakresie przed organami podatkowymi jest jednak niewielkie. Z pewnością wzrastają one dopiero na etapie postępowania sądowego.

Autorka jest doradcą podatkowym z Sendero sp. z o.o.