Tak uznała Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 26 lipca 2013 r. (IPPP1/ 443-158/12/13-8/S/Igo).
Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości. Dodatkowo,działalność podatnika obejmowała m.in. leasing samochodów, najem i dzierżawę urządzeń oraz świadczenie innych usług niematerialnych. Ponadto wnioskodawca udzielił kilku pożyczek podmiotom powiązanym kapitałowo – w ciągu 10 lat przed złożeniem wniosku o wydanie interpretacji udzielono ich łącznie 7, natomiast w ciągu 5 lat poprzedzających złożenie wniosku o interpretację – tylko 2.
Łączna kwota udzielonych pożyczek stanowiła około 7 proc. kapitału własnego wnioskodawcy. Zdaniem podatnika, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych z jego działalnością, udzielenie tych pożyczek powinno zostać uznane za czynności wykonywane sporadycznie w rozumieniu przepisów o VAT.
Organ podatkowy w pierwotnie wydanej interpretacji uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, jednak podatnik zaskarżył tę interpretację do wojewódzkiego sądu administracyjnego. W konsekwencji wydanego wyroku organ uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, tzn. stwierdził, że udzielone przez wnioskodawcę pożyczki powinny zostać uznane za czynności wykonywane sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. ?
Jakub Gędłek starszy konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC
Komentuje Jakub Gędłek, starszy konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC
Należy zgodzić się ze stanowiskiem przedstawionym przez organ podatkowy w powtórnie wydanej interpretacji.
Zgodnie z ustawą o VAT, co do zasady w przypadku świadczenia usług zwolnionych od VAT w określonych warunkach odliczenie podatku naliczonego powinno być dokonywane na podstawie tzw. proporcji VAT. Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy o VAT do proporcji tej nie wlicza się jednak obrotu z tytułu wykonywania m.in. usług udzielania pożyczek w zakresie, w jakim są one wykonywane sporadycznie.
Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej pojęcia „sporadyczny". Zgodnie z definicją słownikową przymiotnik ten oznacza „występujący rzadko, nieregularnie". Wydaje się więc, że udzielenie 7 pożyczek w ciągu 10 lat powinno zostać uznane za czynności wykonywane rzadko i nieregularnie, czyli w konsekwencji sporadycznie.
W tym miejscu należy zauważyć, że kryteria uznania określonej czynności jako wykonywanej sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT („incydentalnie" w angielskiej wersji językowej Dyrektywy VAT) zostały wyznaczone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej m.in. w wyrokach Regie Dauphinoise (C-306/94) oraz EDM (C-77/01).
Trybunał uznał w nich, że o kwalifikowaniu określonych czynności jako sporadycznych decydować powinna nie tylko częstotliwość wykonywania tych transakcji, ale również stopień zaangażowania aktywów podatnika w realizowanie transakcji. W konsekwencji za czynności wykonywane sporadycznie powinny zostać uznane usługi, które nie stanowią bezpośredniego, stałego oraz koniecznego uzupełnienia działalności gospodarczej podatnika.
Istotną kwestią przy analizie, czy udzielone przez podatnika pożyczki są czynnościami wykonywanymi sporadycznie, jest więc ustalenie relacji pomiędzy działalnością podatnika a tymi pożyczkami, jak również zakresem wykorzystania zasobów podatnika do udzielania pożyczek. Innymi słowy decyzja w tym zakresie powinna zostać poprzedzona analizą całokształtu okoliczności związanych z udzielaniem pożyczek oraz pozostałej działalności podatnika.
Gdyby zostało przyjęte, że jedynym kryterium przy określaniu udzielonych pożyczek jako sporadyczne jest ich liczba, mogłoby to doprowadzić do istotnych paradoksów. Na przykład udzielenie przez podatnika dwudziestu pożyczek po 100 złotych każda nie zostałoby prawdopodobnie uznane za czynności wykonywane sporadycznie. Z drugiej strony ten sam podatnik mógłby udzielić jednej pożyczki w wysokości 2000 zł – w takim przypadku czynność taka mogłaby zostać uznana za czynność wykonywaną sporadycznie. Tymczasem nie taki był cel analizowanego przepisu.
W praktyce organy podatkowe bardzo często pozostają w sporach z podatnikami, dotyczących „sporadyczności" udzielonych pożyczek. Organy te przy klasyfikowaniu pożyczek często nie biorą bowiem pod uwagę całokształtu działalności podatników oraz zakresu wykorzystania ich zasobów, lecz posługują się jedynie kryterium ilościowym. W interpretacjach organów podatkowych znaleźć można również stanowisko, zgodnie z którym skoro podatnik udzielił kilku pożyczek i otrzymuje z tego tytułu odsetki, to niewątpliwe działalność ta jest bezpośrednim, stałym oraz koniecznym uzupełnieniem jego działalności gospodarczej.
Takie interpretacje są jednak często zaskarżane przez podatników do sądów administracyjnych, które (biorąc pod uwagę wytyczne wskazane przez Trybunał Sprawiedliwości UE) co do zasady orzekają na korzyść skarżących. Na koniec warto nadmienić, że 1 stycznia 2014 r. wejdzie w życie nowelizacja ustawy o VAT obejmująca m.in. opisany wyżej art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. Wydaje się jednak, że wejście w życie tej nowelizacji, nie wyeliminuje wszystkich sporów związanych z interpretacją tego przepisu – jego brzmienie nadal pozostanie bowiem nieprecyzyjne.
