Koszty PIT: Leasing czy najem samochodu

- Prowadzę działalność gospodarczą opodatkowaną na podstawie księgi przychodów i rozchodów. Na początku sierpnia zawarłem umowę długotrwałego (na rok) najmu samochodu. W jaki sposób powinienem rozliczać ponoszone wydatki? – pyta czytelnik.

W opisanej w pytaniu sytuacji przedsiębiorca musi prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu i na tej podstawie ustalać limit wydatków, które może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Niezbędna ewidencja przebiegu

Obowiązek ten wynika z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36 (regulacja ta dotyczy pojazdów należących do pracowników), z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. W celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Ograniczenie ustanowione w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT nie ma zastosowania do samochodów używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 tej ustawy. Wynika to z art. 23 ust. 3b ustawy o PIT. W analizowanej sytuacji nie mamy jednak do czynienia z umową leasingu. Jednym z warunków, które muszą być spełnione, aby umowa została uznana za leasing, jest odpowiednio długi okres jej trwania.

Musi on wynosić co najmniej 40 proc. normatywnego okresu amortyzacji (czyli amortyzacji liniowej przy zastosowaniu stawki z wykazu). Normatywny okres amortyzacji samochodu wynosi 5 lat. Minimalny okres trwania umowy leasingu to zatem 2 lata.

Jak ująć w księdze

Zasady księgowania wydatków z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu reguluje rozporządzenie ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (DzU nr 152, poz. 1475 ze zm.). Z załącznika do tego rozporządzenia wynika, że wydatki takie należy wpisywać w kolumnie 13 zatytułowanej "Pozostałe wydatki".

Rozporządzenie wskazuje, że należy to robić dopiero po zakończeniu miesiąca na podstawie miesięcznego zestawienia poniesionych wydatków. Suma wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w poszczególnych miesiącach, ustalona od początku roku podatkowego, nie może przekraczać kwoty wynikającej z ewidencji przebiegu pojazdu za ten sam okres.

Limit ten wynika z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach.

Warto wystąpić o interpretację

Na podstawie ewidencji z pewnością należy rozliczać wydatki związane z eksploatacją samochodu, czyli przede wszystkim faktury za paliwo. Pojawia się jednak pytanie, czy czynsz za najem również może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów tylko w ramach limitu wynikającego z kilometrówki.

Nie ma na nie jednoznacznej odpowiedź, ponieważ orzecznictwo jest niejednolite. Organy podatkowe powołują się przede wszystkim na niekorzystny dla przedsiębiorców wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 października 2010 r. (II FSK 1890/08).

Najnowsze orzecznictwo tego sądu wskazuje jednak, że wynikający z kilometrówki limit nie ma zastosowania do płaconego przez wynajmującego czynszu >patrz ramka.

Na które wyroki warto się powołać

W wyroku z 16 marca 2012 r. (II FSK 2030/10) NSA wskazał: „(...) Zgodzić należy się ze stanowiskiem sądu pierwszej instancji, że opłaty czynszowe nie stanowią kosztów o charakterze eksploatacyjnym. Jednocześnie nie ma racji organ interpretacyjny wskazując, że »koszty używania« samochodu osobowego w rozumieniu powołanego art. 16 ust. 1 pkt 51 oznaczają również inne koszty niż koszty eksploatacji samochodów osobowych.

Świadczy o tym część przytoczonego przepisu po średniku »wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu«. Przebieg pojazdu nie może być utożsamiany w jakikolwiek sposób z opłatami, które nie podlegają tego rodzaju statystycznej kalkulacji. Potwierdzają to również zapisy ewidencji przebiegu pojazdu."

Dalej NSA zauważył, że z art. 16 ust. 5 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że ,,koszty używania'', o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, odnoszą się do kosztów eksploatacyjnych samochodów osobowych związanych z liczbą przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje bowiem określenie "stawki za jeden kilometr przebiegu".

Potwierdzają to również limity wynikający z rozporządzenia ministra infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (DzU nr 27, poz. 271 ze zm.) odnoszone do przebiegu pojazdu za 1 kilometr oraz pojemności skokowej silnika.

W podsumowaniu NSA stwierdził, że „(...) Bez wpływu na ukształtowaną w ten sposób stawkę pozostaje to czy podatnik został zobowiązany do zapłaty czynszu w związku z korzystaniem z samochodów osobowych niestanowiących składników jego majątku. Zatem ta część ponoszonych przez podatnika wydatków nie mieszcząc się w »kosztach używania« samochodów osobowych powinna zostać rozliczona jako koszt uzyskania przychodów na zasadzie ukształtowanej art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Do takich ostatecznie prawidłowych w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosków doszedł sąd pierwszej instancji. Jak trafnie wyjaśniono, czynsz najmu samochodu jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT i zgodnie ze stanowiskiem spółki może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy."

Za taką wykładnią przepisów NSA opowiedział się również w orzeczeniach:

- z 17 października 2012 r. (II FSK 467/11),

- z 20 sierpnia 2013 r. (II FSK 2446/11 oraz II FSK 2447/11).

Wygląda więc na to, że szala zwycięstwa w tym sporze przechyla się na stronę podatników. Aby zapewnić sobie ochronę, warto jednak wystąpić w tej sprawie z wnioskiem o interpretację. Trzeba się jednak liczyć z tym, że o korzystne rozstrzygnięcie trzeba będzie walczyć przed sądem.

—Konrad Piłat doradca podatkowy w kancelarii KNDP Kolibski Nikończyk Dec & Partnerzy