- Spółka wynajmuje powierzchnię handlową. W celu dostosowania do potrzeb prowadzonej działalności, poczyniła w obiekcie pewne nakłady. Czy wpływają one na wymiar podatku od nieruchomości, a jeżeli tak to kiedy?

Taka sytuacja zdarza się bardzo często przy zawieranych umowach najmu, dzierżawy bądź innych umowach o podobnym charakterze. Czy wydatki poniesione na dostosowanie wynajmowanej powierzchni zwiększają podatek od nieruchomości? Jeśli tak, to od kiedy trzeba go płacić w innej wysokości?

– pyta czytelnik

Tak

Poniesione przez podatnika wydatki zwiększają podstawę opodatkowania przy budowlach lub ich częściach związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, dla których podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest wartość. Zwiększenie wartości budowli zmieni więc podstawę opodatkowania ustalaną na dzień 1 stycznia każdego roku podatkowego. Dla budynków lub ich części zmiana powierzchni poprzez takie inwestycje będzie skutkowała konsekwencjami już od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła zmiana.

Nie jest odrębnym przedmiotem

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, dalej: upol).

Inwestycja w obcym środku trwałym, mimo że jest traktowana na podstawie fikcji prawnej jako odrębny środek trwały, nie jest odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Uwaga!

Wyjątkiem może być tu inwestycja, w wyniku której powstaje urządzenie budowlane, które stanowi budowlę dla celów podatku od nieruchomości. Aby to stwierdzić, należy dokonać analizy przepisów dotyczących podatku od nieruchomości oraz tego, co ustawa uznaje za urządzenie budowlane.

Dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, czyli:

- gruntów,

- budynków,

- budowli

przewidziany jest inny sposób obliczania podstawy w podatku od nieruchomości >patrz tabela.

Na czym polega problem

Takie ustalenie podstawy opodatkowania sprawia, że pojawia się problem:

- jak inwestycja w obcym środku trwałym wpływa na wysokość podatku od nieruchomości, oraz

- kiedy podatnik powinien taką zmianę zgłosić na potrzeby obliczenia podatku od nieruchomości.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 upol, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie, mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, to podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Artykuł ten nie ustala różnych terminów dla budynków i budowli.

Uwaga!

Mogłoby z tego wynikać, że po dokonaniu inwestycji w obcym środku trwałym i zwiększeniu jej powierzchni (w przypadku budynków) bądź zwiększeniu wartości (w przypadku budowli) zwiększa się podstawa opodatkowania, od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym to nastąpiło. Moim zdaniem należy jednak rozróżnić terminy skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania w przypadku budynków oraz w przypadku budowli.

Gdy dotyczy drogi lub mostu

Zwiększenie wartości budowli poprzez inwestycję w obcym środku trwałym będzie miało miejsce w mniejszym lub większym stopniu niemalże zawsze wtedy, gdy inwestycje takie zostaną poczynione. Podstawą opodatkowania budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

W odróżnieniu od środków trwałych, inwestycje w obcych środkach trwałych, po przyjęciu do używania, podlegają amortyzacji niezależnie od okresu ich używania, z tym że odpisów amortyzacyjnych od wartości poniesionych wydatków w obcych środkach trwałych, odmiennie niż w przypadku środków trwałych, dokonuje podmiot, który je poniósł, tj. najemca, dzierżawca lub użytkownik.

Nie dokonuje ich natomiast właściciel nieruchomości, czyli środka trwałego. Podatnikiem podatku od nieruchomości będzie natomiast wydzierżawiający bądź wynajmujący. Tak więc zmiana wartości początkowej nastąpi po zwrocie i rozliczeniu poczynionych nakładów.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 upol podstawą opodatkowania budowli lub ich części, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6, jest wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne.

W przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych podstawą opodatkowania jest ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. W efekcie, modernizacja wpłynie na wysokość podatku od nieruchomości wydzierżawiającego dopiero po rozliczeniu nakładów z najemcą i co więcej, dopiero od następnego roku podatkowego.

Przykład

INWESTYCJA W BUDOWLE

Spółka jest najemcą transformatorów wraz z wszelkiego rodzaju przewodami, umieszczonymi na słupach energetycznych lub fundamentach żelbetowych, które tworzą całość techniczno-użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Spółka w związku z awarią transformatorów dokonała ich wymiany. Taka inwestycja w obcym środku trwałym zwiększa jej wartość, a przez to ma wpływ na wymiar podatku od nieruchomości.

Należy bowiem zauważyć, że jeżeli podatnik prawidłowo określił wartość początkową budowli na dzień 1 stycznia roku podatkowego, to zmiana jej wartości nie powinna skutkować obowiązkiem podwyższenia podatku od nieruchomości, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Jednak tak właśnie stanowi art. 6 ust. 3 upol.

Jak należy postąpić

Prawidłowe wydaje się być stanowisko uznające za podstawę opodatkowania wartość ustaloną na dzień 1 stycznia roku podatkowego. Jeżeli zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 upol podstawą opodatkowania jest wartość na dzień 1 stycznia, to nie ma podstaw, aby inne regulacje stosować dla podatników dokonujących inwestycji w obcym środku trwałym, które zwiększają wartość budynku. Analogicznie, wartość początkowa budowli może ulec zmianie w trakcie okresu amortyzacji, jednak na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości ustala się jej wartość na dzień 1 stycznia danego roku podatkowego.

Uwaga!

W przypadku zmiany wartości budowli w trakcie roku podatkowego nie ma potrzeby składania korekty deklaracji. Na wysokość opodatkowania budowli wpływa wyłącznie wartość początkowa brutto, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego.

Dokonanie po tym dniu czynności skutkujących zmianą wartości środka trwałego, np. ulepszenie budowli w wyniku jej modernizacji, czy adaptacji, będzie stanowiło podstawę wymiaru podatku od nieruchomości od 1 stycznia następnego roku podatkowego. Na podatniku nie będą więc ciążyły żadne obowiązki informowania organów podatkowych o dokonanej inwestycji i zmianie wartości, a także obowiązki dotyczące korekty złożonej deklaracji.

Zwiększony obszar

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 upol podstawą opodatkowania dla budynków lub ich części jest powierzchnia użytkowa. Może więc mieć miejsce sytuacja, w której poprzez inwestycję w obcym środku trwałym zwiększy się powierzchnia użytkowa, stanowiąca podstawę wymiaru podatku od nieruchomości. Czy – tak jak w przypadku budowli – podatnik nie ma obowiązku zgłaszać tej zmiany aż do 1 stycznia następnego roku podatkowego?

Otóż w przypadku budynków słuszne wydaje się odwołanie do art. 6 ust.3 upol. Zgodnie z nim, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, to podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. W związku z tym należy uznać, że każda zmiana podstawy opodatkowania będzie istotna już od następnego miesiąca.

Przykład

INWESTYCJA W BUDYNEK

Spółdzielnia wskazała, że najemca lokalu użytkowego, którego właścicielem jest spółdzielnia, a który jest częścią pawilonu handlowego wolnostojącego, dokonał za zgodą spółdzielni rozbudowy wynajmowanego lokalu.

W wyniku rozbudowy powierzchnia lokalu zwiększyła się z 590 m

2

do 700 m

2

. Zmiana podstawy opodatkowania wystąpi od miesiąca następującego po miesiącu zakończenia rozbudowy.

Od kiedy zmienia się wysokość obciążenia

Jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.

Nie ma definicji inwestycji w ustawach

Przepisy ustawowe nie definiują pojęcia inwestycji w obcym środku trwałym, nie ma jej zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i fizycznych.

W orzecznictwie wskazuje się, że właściwe jest stanowisko uznające za taką inwestycję „poniesienie wydatków na ulepszenie, przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację czy modernizację środka trwałego, niestanowiącego własności podatnika i niezaliczanego do majątku podatnika". (tak np. WSA w Warszawie w wyroku z 30 marca 2011 r., III SA/Wa 1547/10, bądź NSA w wyroku z 20 stycznia 2005 r., FSK 1370/04).

Organy podatkowe wskazują także, że inwestycja w obcych środkach trwałych jest „fikcją prawną". Ustawodawca stworzył ją dla podatników, ponoszących znaczne nakłady finansowe na składniki majątkowe wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej, które nie są własnością podatnika

(por. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 2 lipca 2012 r., IPPB3/423-215/12-2/EŻ)

.

Inwestycje w obcych środkach trwałych muszą być ujęte przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkowa powinna być ustalana według ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, czyli zgodnie z zasadami zawartymi w art. 16g ustawy o CIT.

Uwaga!

Należy podkreślić,że to na podatniku ciąży obowiązek korekty deklaracji w terminie 14 dni od wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego.

Autorka jest ekspertem ECDDP Spółka Doradztwa Podatkowego