Gdy sytuacja finansowa firmy się poprawi, podatnik może wrócić do wyższej stawki, jednak nie wyższej niż podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Na obniżonych w takiej sytuacji stawkach firma nic nie traci. Wydłuża się tylko okres amortyzacji, ale koszty amortyzacji dostosowane są do spodziewanych przychodów firmy.

Obniżenie stawki amortyzacyjnej, w tym również do zera, może być szczególnie korzystne w przypadku planowanej sprzedaży samochodu osobowego o wartości początkowej powyżej 20 000 euro.

W przypadku sprzedaży tego samochodu kosztem uzyskania przychodu będzie część nieumorzona jego wartości początkowej. Do tego kosztu zaliczają się także te części odpisów, które nie stanowiłyby kosztów, gdyby samochód nie był sprzedany i amortyzacja była kontynuowana. Im niższa byłaby stawka amortyzacyjna tego samochodu, tym w konsekwencji wyższe byłyby koszty podatkowe z tytułu jego sprzedaży.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro. Przeliczenia na złote należy dokonać według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania. A zatem samochód ten powinien być amortyzowany od jego wartości początkowej, lecz część odpisów nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów. Do ewidencji należy przyjąć wartość początkową ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, tj. według jego ceny nabycia.

Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na nabycie środków trwałych. Wydatki te, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie zaś z tymi przepisami, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

A zatem do kosztów z tytułu sprzedaży samochodu nie należy zaliczać odpisów amortyzacyjnych, które nie stanowiły kosztów uzyskania. W konsekwencji kosztem sprzedaży samochodu będzie część nieumorzona jego wartości początkowej, do której zaliczane są także te części niedokonanych jeszcze odpisów, które nie stanowiłyby kosztów, gdyby amortyzacja była kontynuowana.

Tak wynika również m.in. z interpretacji Izby Skarbowej w Łodzi z 15 lipca 2011 r. (IPTPB3/423-32/11-4/MF). Izba ta stwierdziła że „w przypadku sprzedaży samochodów osobowych o wartości początkowej przewyższającej równowartość 20 000 euro przeliczonej na złote, spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów „nieumorzoną część wartości początkowej" tych samochodów, stanowiącą różnicę pomiędzy ich wartością początkową a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (a więc stanowiących i niestanowiących kosztów uzyskania przychodów)".

Im zatem wyższa będzie nieumorzona wartość początkowa takiego samochodu, tym wyższe będą koszty podatkowe w przypadku jego sprzedaży.

Przykład

Spółka z o.o. sprzedaje firmowy samochód osobowy po upływie trzech lat jego używania. Wartość początkowa tego samochodu ustalona według ceny nabycia wynosi 120 000 zł. Stawka amortyzacji dla samochodu osobowego wynosi 20 proc. Roczny odpis amortyzacyjny wynosił 120 000 zł x 20 proc. = 24 000 zł. W dniu przekazania samochodu do używania średni kurs euro wynosił 4,00 zł.

Równowartość 20 000 euro według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania wynosiła 20 000 x 4,00 = 80 000 zł. Za każdy rok amortyzacji kosztem uzyskania przychodu mógł być zatem odpis amortyzacyjny w wysokości 24 000 zł x (80 000 zł : 120 000 zł) = 16 000 zł. Natomiast nie była kosztem uzyskania przychodu kwota 20 000 zł – 16 000 zł = 8000 zł. Po trzech latach amortyzacji umorzenie wynosiło 72 000 zł (3 x 24 000 zł).

W przypadku sprzedaży tego samochodu po trzech latach kosztem uzyskania przychodu będzie w tym przypadku część nieumorzona wartości początkowej w wysokości 120 000 zł – 72 000 zł = 48 000 zł.

W koszty podatkowe łącznie zostałaby zaliczona zatem kwota 96 000 zł (48 000 zł w momencie sprzedaży, a wcześniej odpisy za trzy lata stanowiące koszt podatkowy w wysokości 3 x 16 000 zł = 48 000 zł). Natomiast kwota 3 x 8 000 zł = 24 000 zł nie stanowiła kosztów uzyskania przychodu ani w formie odpisów amortyzacyjnych, ani w momencie sprzedaży samochodu.

Gdyby zarząd tej spółki już w momencie zakupu samochodu przewidywał, że sprzeda go po upływie trzech lat i zakupi nowy samochód, to mógłby zmniejszyć stawkę amortyzacji tego samochodu do zera już w momencie wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych.

Wartość początkowa tego samochodu ustalona według ceny nabycia wynosi 120 000 zł.

Spółka przyjęła obniżoną stawkę amortyzacji dla tego samochodu osobowego w wysokości zero proc. Roczny odpis amortyzacyjny wynosił zatem zero i nie wystąpiły odpisy amortyzacyjne nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu. Jednocześnie w związku z wprowadzaniem samochodu do ewidencji środków trwałych podatnik ten mógł zaliczać w koszty wydatki związane z jego eksploatacją bez konieczności prowadzania ewidencji przebiegu pojazdu.

W przypadku sprzedaży tego samochodu po trzech latach kosztem uzyskania przychodu będzie część nieumorzona wartości początkowej w wysokości 120 000 zł. W koszty podatkowe łącznie zostałaby zaliczona cała ta kwota. A zatem koszty te będą istotnie wyższe, niż gdyby spółka stosowała stawkę 20 proc. wynikającą z Wykazu (kwota 96 000 zł). W porównaniu do tej pierwszej sytuacji kwota 24 000 zł nie będzie dla spółki „stracona" jako niestanowiąca kosztów uzyskania przychodu.

Gdyby zaś spółka zrezygnowała ze sprzedaży tego samochodu, to może podwyższyć stawkę amortyzacji do 20 proc. od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.