Odzyskiwanie akcyzy z zareklamowanego towaru

Przedsiębiorcy zajmujący się produkcją wyrobów akcyzowych niejednokrotnie stają przed koniecznością przyjęcia reklamacji wyrobów, od których zapłacono już wcześniej akcyzę. W ustawie o podatku akcyzowym przewidziano w takim przypadku możliwość odzyskania zapłaconej wcześniej akcyzy pod warunkiem, że zostaną spełnione określone warunki.

Za punkt wyjścia w rozważaniach nad możliwością „odzyskania" akcyzy zapłaconej za reklamowane wyroby należy przyjąć kwestię określenia, w jakich sytuacjach będziemy mieli do czynienia z reklamacją.

W ustawie o podatku akcyzowym nie zamieszczono definicji reklamacji. Mając na uwadze słownikowe znaczenie tego terminu („słownik języka polskiego PWN" wydanie elektroniczne – www.sjp.pwn.pl) można przyjąć, że przez reklamację należy rozumieć zwrócenie się do dostawcy, producenta, wykonawcy usługi w sprawie ujawnionych wad towaru, niedokładności w dostawie, w rachunku, w wykonaniu usługi itp. z żądaniem naprawienia szkód.

Przykład

Firma T nabyła od spółki S tytoń, od którego spółka S zapłaciła podatek akcyzowy. Po otrzymaniu nabytego tytoniu okazało się, że jest on spleśniały. Firma T zareklamowała wadliwy wyrób, zaś reklamacja została uznana przez spółkę S.

Podkreślenia wymaga, że art. 83 i 83a ustawy o podatku akcyzowym, wprowadzające ulgę w akcyzie w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych, nie wskazują, z jakich powodów powinna zostać uznana reklamacja.

Należy przede wszystkim zauważyć, że reklamacja powinna być uznana przez podmiot zamierzający skorzystać z ulgi w akcyzie.

Upływ okresu przydatności

Problematyczna wydaje się kwestia zwrotu wyrobów akcyzowych po upływie okresu przydatności do użycia. Naszym zdaniem w takiej sytuacji możliwość reklamacji dotyczy wyłącznie przypadku, w którym przed dniem sprzedaży wyrobów akcyzowych minął ich termin przydatności.

Natomiast ulga w akcyzie nie będzie mogła być zastosowana, gdy termin przydatności minął już po dacie sprzedaży wyrobów akcyzowych. Podobne stanowisko zajęła również Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 16 września 2011 r. (IPPP3/443-795/11-4/JK).

Czytamy w niej, że: „(...) reklamacja ogranicza się do wad produktu lub usługi ujawnionej po sprzedaży produktu bądź wykonaniu usługi. W przypadku wyrobów akcyzowych (piwa) takimi wadami będą wady jakościowe sprzedanego piwa. Niewątpliwie wadą jakościową piwa może być niezdatność do spożycia sprzedanego piwa przed upływem terminu przydatności do spożycia określonym przez producenta piwa.

Wadą jakościową nie będzie natomiast przeterminowanie się pełnowartościowego piwa u odbiorcy".

Zatem przyjęcie reklamacji wyrobów akcyzowych z powodu upływu terminu ich przydatności do użycia uprawnia do skorzystania z ulgi w akcyzie pod warunkiem, że wada ta nie powstała już po dokonaniu sprzedaży wyrobu akcyzowego (tzn. u odbiorcy).

Przykład

Spółka A zajmuje się produkcją i dystrybucją piwa. Hurtownia B kupiła piwo od spółki A. Dokonując zakupu wzięła pod uwagę przewidywane zapotrzebowanie swoich klientów, oszacowane na podstawie dotychczasowej sprzedaż tego trunku.

W wyniku spadku sprzedaży ilości piwa w regionie, w którym prowadzi swoją działalność hurtownia B, część zakupionego piwa uległa przeterminowaniu. Hurtowania B zwróciła do składu podatkowego spółki A przeterminowane piwo, które spółka A ma zamiar zniszczyć, gdyż nie nadaje się ono do dalszego wykorzystania.

Spółka A w takim przypadku nie będzie uprawniona do skorzystania z ulgi w akcyzie, gdyż w momencie sprzedaży piwa, było ono pełnowartościowym wyrobem, niemającym wad.

Wykrycie wad przed sprzedażą

Z wykryciem wady wyrobów akcyzowych możemy mieć do czynienia również przed sprzedażą. Przykładowo, sytuacja taka może mieć miejsce, gdy podatnik po wyprodukowaniu wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym przeniósł je ze składu podatkowego do swojego magazynu (niemającego statusu składu podatkowego), w związku z czym uiścił akcyzę.

Następnie, już po zapłacie akcyzy, stwierdzono, że znajdujące się w magazynie wyroby zostały wyprodukowane w sposób wadliwy i nie nadają się do użycia. Wydaje się zasadne przyjęcie, że również do takich wyrobów (pomimo, że nie były one przedmiotem sprzedaży w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, lecz została od nich zapłacona akcyza) mogą mieć zastosowanie przepisy dotyczące reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą.

Potwierdzenie prawidłowości takiego rozumowania zostało przykładowo wyrażone w przywołanej wyżej interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 16 września 2011 r.

Przykład

Spółka Z zajmuje się produkcją paliwa silnikowego. Ponieważ posiadane przez nią zbiorniki znajdujące się na terenie składu podatkowego, w którym dokonuje produkcji, były zapełnione wyprodukowanym wcześniej paliwem, była zmuszona wyprowadzić paliwo ze składu podatkowego do magazynu nieposiadającego statusu składu podatkowego. Spółka Z zapłaciła od wyprowadzanego ze składu podatkowego paliwa akcyzę, gdyż w stosunku do tego paliwa procedura zawieszenia poboru akcyzy została zakończona.

Po wprowadzeniu paliwa do magazynu pracownicy spółki Z wykonali badania kontrolne, z których wynikało, że paliwo nie spełnia wymagań przewidzianych dla tego rodzaju wyrobu. W związku z tym paliwo zostało ponownie wprowadzone do składu podatkowego, a następnie wykorzystane do produkcji paliwa silnikowego o innych parametrach. Spółka uznała, że do wykonanej przez nią czynności znajdzie zastosowanie art. 83 ustawy o podatku akcyzowym i dokonała obniżenia należnego podatku akcyzowego o kwotę akcyzy zapłaconej od wadliwego paliwa.

Zwrócone rzeczy można wykorzystać...

Podmiot, który zamierza skorzystać z ulgi w akcyzie z tytułu uznania reklamacji wyrobów akcyzowych, od których zapłacono akcyzę, nie musi co do zasady spełniać szczególnych formalności, jeżeli postanowi zużyć objęty reklamacją wyrób do produkcji innych wyrobów akcyzowych. W szczególności zużycie wadliwych wyrobów akcyzowych do produkcji innych wyrobów nie wiąże się z koniecznością uzyskania zgody naczelnika urzędu celnego.

Podmiot dokonujących takich działań powinien pamiętać przede wszystkim o konieczności ujęcia w prowadzonej ewidencji składu podatkowego informacji o wprowadzeniu objętych reklamacją wyrobów do składu podatkowego, a następnie umieścić w tej ewidencji informację o sposobie wykorzystania reklamowanych wyrobów (zużycie ich do produkcji innych wyrobów akcyzowych).

...albo zniszczyć

Możliwość skorzystania z ulgi w akcyzie dotyczy także przypadku, w którym po uznaniu reklamacji dojdzie do zniszczenia wyrobów akcyzowych objętych reklamacją. Zniszczenie, o którym tu mowa, uregulowane w art. 83a ustawy o podatku akcyzowym, może odbyć się w składzie podatkowym albo w innym miejscu, które będzie spełniać warunki przewidziane dla procesu niszczenia wyrobów akcyzowych.

Należy jednak pamiętać, że niszczenie zareklamowanych wyrobów akcyzowych poza składem podatkowym wymaga uzyskania uprzednio zgody właściwego naczelnika urzędu celnego oraz obecności przy niszczeniu przedstawiciela organu podatkowego.

Jeżeli zniszczenie odbywa się poza składem podatkowym, to należy z tej czynności sporządzić protokół. W protokole musi się znaleźć informacja wskazująca przyczynę dokonania zniszczenia określonej ilości wyrobów akcyzowych. Protokół powinien również zostać podpisany przez podatnika oraz przez przedstawiciela organu podatkowego biorącego udział w niszczeniu.

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym co prawda nie nakładają obowiązku sporządzania protokołu, gdy zniszczenie odbywa się w składzie podatkowym, jednak ze względów dowodowych zasadne wydaje się również sporządzenie w takim przypadku dokumentacji, która umożliwi w przyszłości potwierdzenie, że dane wyroby faktycznie zostały zniszczone w składzie podatkowym.

Termin nie jest ściśle określony

Ustawa o podatku akcyzowym nie wskazuje terminu, w którym podatnik powinien dokonać obniżenia należnej akcyzy o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów.

Za oczywiste należy uznać, że obniżenie nie będzie możliwe przed spełnieniem warunków uzyskania prawa do tego obniżenia, czyli przed wykorzystaniem reklamowanych wyrobów do produkcji innych wyrobów akcyzowych, bądź przed ich zniszczeniem. Trzeba wskazać, że takie ustalenie terminu a raczej brak wskazania konkretnego terminu jest korzystny dla podatnika.

Ustawa o podatku akcyzowym nie narzuca podatnikowi okresu, w którym musi on dokonać obniżenia akcyzy, przez co może on rozłożyć obniżenie należnej akcyzy na kolejne miesiące. Jest to uzasadnione, gdy kwota ulgi przekracza należną akcyzę za dany miesiąc.

Przykład

Firma X zajmuje się dystrybucją wina, które magazynuje w swoim składzie podatkowym. Firma X sprzedała na rzecz swojego kontrahenta 1000 butelek wina, od których została uiszczona akcyza.

Po dostarczeniu zamówienia i sprawdzeniu wyrobów przez kontrahenta firmy X okazało się, że wino nie nadaje się do spożycia, gdyż uległo skwaszeniu, do którego najprawdopodobniej doszło w trakcie jego produkcji. Firma X uznała zgłoszoną przez kontrahenta reklamację, gdyż wadliwość sprzedanego wina była bezsporna.

Firma X zleciła zniszczenie wina przez specjalistyczną firmę zajmującą się utylizacją, na co uzyskała uprzednio zezwolenie właściwego dla niej naczelnika urzędu celnego.

Ponieważ firma X spełniła warunki, od których zależy możliwość odliczenia zapłaconej akcyzy za reklamowane wyroby, dokonała obniżenia należnej akcyzy o akcyzę zapłaconą od zniszczonego wina w okresie rozliczeniowym, w którym miało miejsce zniszczenie tego wyrobu akcyzowego.

Przykład

Z tytułu użycia reklamowanych wyrobów akcyzowych do produkcji innych wyrobów akcyzowych spółka ABC była uprawniona do obniżenia należnej akcyzy o kwotę 100 tys. zł. Zużycie objętych reklamacją wyrobów miało miejsce w marcu 2012 r.

Akcyza za marzec 2012 r. była należna w kwocie 40 tys. zł, a więc spółka ABC obniżyła należną za marzec 2012 r. akcyzę o kwotę 40 tys. zł, czyli o część przysługującej jej ulgi.

W konsekwencji spółka nie zapłaciła akcyzy za marzec 2012 r. Pozostałą część ulgi spółka ABC wykorzystała pomniejszając akcyzę należną za kwiecień 2012 r. w kwocie 70 tys. zł o pozostałą kwotę ulgi wynoszącą 60 tys. zł, co oznacza, że spółka ABC za kwiecień 2012 r. zapłaciła 10 tys. zł.

Reasumując, należy wskazać, że w wypadku stwierdzenia wad wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza (nawet przed dokonaniem sprzedaży tych wyrobów przez podatnika), możliwe jest obniżenie należnej akcyzy o kwotę podatku zapłaconego od reklamowanych wyrobów.

Możliwość obniżenia podatku akcyzowego jest uzależniona od wykorzystania reklamowanych wyrobów akcyzowych do produkcji innych wyrobów akcyzowych lub ich zniszczenia w okolicznościach określonych w ustawie o podatku akcyzowym.

Co mówią przepisy

Zgodnie z art. 83 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. DzU z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm.) w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, uznanej przez podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot ten może dokonać obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest zobowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów (ust. 1).

Podmiot prowadzący skład podatkowy może dokonać takiego obniżenia w przypadku wykorzystania reklamowanych wyrobów akcyzowych do produkcji wyrobów akcyzowych (ust. 2).

Jak natomiast wskazuje art. 83a tej ustawy, w przypadku reklamacji wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą uznanej przez podatnika może on dokonać obniżenia kwoty akcyzy, do której zapłacenia jest obowiązany, o kwotę akcyzy zapłaconej od reklamowanych wyrobów (ust. 1). Podatnik może dokonać obniżenia w przypadku całkowitego zniszczenia reklamowanych wyrobów akcyzowych:

1. w składzie podatkowym albo

2. za zgodą właściwego naczelnika urzędu celnego – w innym miejscu spełniającym warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, w obecności przedstawiciela organu podatkowego (ust. 2).

Z czynności zniszczenia wyrobów akcyzowych sporządza się, w dwóch egzemplarzach, protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych, w którym podaje się przyczyny tego zniszczenia. Protokół zniszczenia wyrobów akcyzowych podpisuje podatnik oraz obecny przy czynności zniszczenia przedstawiciel organu podatkowego (ust. 3).

—Piotr Paszek doradca podatkowy w ECDDP sp. z o.o.

—Tomasz Kolarczyk młodszy konsultant podatkowy w ECDDP sp. z o.o.