Kiedy podatek u źródła od użytkowania urządzenia przemysłowego

Ustalając obowiązek zapłaty podatku u źródła od tzw. urządzeń przemysłowych. płatnik musi wziąć pod uwagę wiele czynników. Należy zbadać, czy w ogóle mamy do czynienia z takim urządzeniem, a jeśli tak, to na jakiej podstawie prawnej z niego korzystamy oraz czy występują tzw. usługi towarzyszące.

20 proc. do pobrania

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT podmiot krajowy wypłacający na rzecz podmiotu niebędącego polskim rezydentem należności m.in. z tytułu „użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego" jest zobowiązany do pobrania podatku u źródła w wysokości 20 proc.

Przepisy ustawy o CIT w tym zakresie stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, co oznacza, że płatnik może skorzystać z regulacji zawartych w takich umowach (np. zastosować niższą stawkę). Płatnik musi wtedy jednak spełnić dodatkowe wymogi (np. uzyskać certyfikat rezydencji).

Dodatkowo należy przypomnieć, że w przypadku gdy wypłata należności z tego tytułu ma miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi, to mogą one zastosować stawkę preferencyjną.

Fiskus za szeroką interpretacją

Przede wszystkim należy ustalić, czy mamy do czynienia z „urządzeniem przemysłowym".

Ustawa o CIT nie zawiera definicji w tym zakresie, zaś organy podatkowe wyjaśniając sens tego pojęcia odwołują się do definicji słownikowych i wskazują, że według słownika języka polskiego „urządzenie" jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik „przemysłowy" oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle.

W efekcie organy podatkowe twierdzą, że pojęcie urządzenia przemysłowego należy rozumieć bardzo szeroko. Ma ono bowiem charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia stanowiące zespół elementów technicznych.

Nie można go zatem zawężać do urządzeń wykorzystywanych bezpośrednio przy produkcji (przykładowo pogląd taki został zaprezentowany w interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 września 2011 r., ILPB4/423-214/11-2/ŁM). Innymi słowy, dla organów podatkowych aby uznać dany przedmiot za urządzenie przemysłowe, wystarczające jest, aby był to zespół elementów służący do wykonywania określonych czynności w działalności przemysłowej.

W niektórych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe zaklasyfikowały do urządzeń przemysłowych m.in. prasę mechaniczną, linię do produkcji rur, lokomotywę i wagony kolejowe, podesty ruchome do prac na wysokościach czy też odladzarkę do samolotów.

Przykłady te potwierdzają, że organy podatkowe możliwie szeroko interpretują pojęcie „urządzenia przemysłowego". Jednakże należy zaznaczyć, że przykładowo europalety czy pojemniki służące do transportu profili już nie zostały uznane za urządzenia przemysłowe. Dlatego też ustalając, czy dane urządzenie jest urządzeniem przemysłowym, należy każdorazowo ustalić, jaki jest cel i przeznaczenie tego przedmiotu.

Czym są usługi towarzyszące

W praktyce w umowach zawieranych pomiędzy podatnikami w zakresie korzystania z urządzeń przemysłowych pojawiają się tzw. usługi towarzyszące. Takimi usługami może być np. przetransportowanie urządzenia do/z miejsca jego użytkowania, montaż i demontaż urządzenia, serwis gwarancyjny i pogwarancyjny itd. Podatnicy na różne sposoby mogą ustalać wynagrodzenie z tytułu tych usług (np. zawierając dodatkowe umowy określające płatności).

Organy podatkowe co do zasady stoją na stanowisku, że opłaty za usługi towarzyszące nie są należnościami z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, a zatem nie zwiększają podstawy do poboru podatku u źródła. Jednak płatnicy powinni zwracać uwagę na metody kalkulacji tych opłat, zwłaszcza w sytuacji gdy są one ustalane w ten sposób, że przykładowo opłaty z tytułu serwisu urządzenia są większe niż opłaty za samo korzystanie z urządzenia.

Kalkulacja ta powinna odpowiadać rzeczywistości gospodarczej i warunkom rynkowym. W innym przypadku organy podatkowe mogą zakwestionować takie rozliczenia i uznać, że są one stworzone w sposób sztuczny w celu zmniejszenia podstawy do naliczenia podatku u źródła.

Forma prawna użytkowania

Dodatkowo płatnicy powinni zbadać podstawę prawną, na jakiej otrzymali dane urządzenie przemysłowe (np. umowa najmu, dzierżawy, leasingu). Chodzi więc o ustalenie znaczenia „użytkowanie lub prawo do użytkowania" urządzenia przemysłowego. Od tego, jaka jest cywilnoprawna forma przekazania, zależą bowiem jego skutki podatkowe.

Przykładowo organy podatkowe uznają, że wynajem lub wydzierżawienie urządzenia przemysłowego mieści się w kategorii „prawa do użytkowania", a zatem od należności wypłacanych z tego tytułu płatnik jest zobowiązany pobrać podatek u źródła (np. interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 5 listopada 2012 r., IPTPB3/423-264/12-7/IR).

Z kolei należności wypłacane z tytułu umów leasingowych zostały już potraktowane nieco inaczej. Mianowicie podatek u źródła będzie, zdaniem organów podatkowych, należny jedynie od części odsetkowej rat leasingowych. Część kapitałowa tych rat dotyczy bowiem spłaty wartości przedmiotu umowy, a więc nie jest opłatą za użytkowanie urządzenia przemysłowego.

Kłopot dla podatników

Ustalenie powyższych kwestii jest o tyle problematyczne, że kwestia poboru podatku u źródła od należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzeń przemysłowych od pewnego czasu nie jest już regulowana w modelowej konwencji OECD. Do tej pory jednak wiele umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania, których Polska jest stroną, zawiera regulacje w tym zakresie. Podatnicy zaś zostali pozbawieni aktualnych wskazówek interpretacyjnych, jakie dawał oficjalny komentarz OECD do tej konwencji.

Autor jest konsultantem MMR Consulting, doktorantem w Katedrze Prawa Finansowego UW