Kara i gwarancja ubezpieczeniowa są przychodem

Tak orzekł WSA w Gliwicach 30 października 2012 r. (I SA/Gl 409/12).

Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie Katowickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Zleciła tam budowę fabryki innej firmie. Kontrahent ten nie wykonał jednak należycie umowy i zapłacił karę umowną. Spółka wystąpiła również do ubezpieczyciela o wypłatę gwarancji ubezpieczeniowej. W związku z tym wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym, ponieważ jej zdaniem kara umowna oraz gwarancja nie stanowią przychodu.

W wyniku postępowania kontrolnego organ podatkowy stwierdził, że otrzymane przez spółkę kwoty kary umownej i gwarancji ubezpieczeniowej są przychodem podlegającym opodatkowaniu.

Spółka odwołała się od decyzji. Podniosła, że kara umowna stanowi zwrot części poniesionych przez spółkę wydatków inwestycyjnych, które na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT nie są przychodem. W odniesieniu do kwoty otrzymanej z tytułu gwarancji podatnik uznał, że należy ją traktować jako kaucję gwarancyjną. Według niego jest to przysporzenie o charakterze niedefinitywnym. Taką gwarancją nie można swobodnie dysponować do czasu finalnego określenia jej wysokości, a zatem nie stanowi przychodu.

Odnosząc się do zarzutów, organ odwoławczy wskazał, że art. 12 ust. 4 ustawy o CIT stanowi zamknięty katalog kategorii, których nie można zaliczyć do przychodów. Kara umowna nie została wymieniona wprost w tym przepisie, a zatem należy ją uznać za przychód. Uznał też, że wypłacona kwota gwarancji ubezpieczeniowej jest przychodem, ponieważ stanowi przysporzenie po stronie podatnika. Z decyzją organu nie zgodziła się spółka, która wniosła skargę do WSA. Powieliła w niej dotychczasową argumentację.

Sąd oddalił skargę. Uznał, że kwota gwarancji otrzymanej przez spółkę doprowadziła do zmiany jej stanu majątkowego, dlatego jest przychodem. Podobnie orzekł o kwocie otrzymanej z tytułu kary umownej, dodając, że nie może zostać wyłączona z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.

—Marcin Sablik współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Krzysztof Kutek konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe v (biuro w Warszawie)

Krzysztof Kutek konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe (biuro w Warszawie)

W komentowanym wyroku sporem objęta była kwestia zaliczenia do przychodów kwot otrzymanych przez spółkę z tytułu kary umownej, wypłaconej przez kontrahenta z powodu nienależytego wykonania zobowiązania umownego oraz z tytułu gwarancji ubezpieczeniowej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT do przychodów należy w szczególności zaliczyć otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W tym miejscu trzeba podkreślić, że ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu, a wyliczenie przychodów z art. 12 tej ustawy ma charakter katalogu otwartego. Doktryna i orzecznictwo wskazuje dodatkowo, że do przychodów należy zakwalifikować każde przysporzenie o charakterze trwałym, definitywnym i bezwarunkowym.

Dlatego przychodem w rozumieniu ustawy jest także kara umowna otrzymana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W omawianej tu sprawie podatnik podnosił, iż otrzymana od kontrahenta kwota stanowi w istocie zwrot wydatków inwestycyjnych, która powinna być wyłączona z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT.

Z tym stanowiskiem nie zgodził się organ podatkowy oraz sąd. Ich zdaniem art. 12 ust. 4 ustawy o CIT zawiera enumeratywne wyliczenie kategorii, które nie stanowią przychodów, a kara umowna nie została wprost wymieniona w tym przepisie.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku o sygn. FSK 2673/04 uznając, że do zakwalifikowania wydatków do kategorii z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT niezbędne jest, aby wydatek poniesiony był odpowiednikiem wydatku zwróconego (ten sam, a nie taki sam). Zatem fakt, iż kara umowna odpowiada kwotowo poniesionym wydatkom, nie przesądza jeszcze o możliwości wyłączenia jej z przychodów.

Gwarancja ubezpieczeniowa jest zobowiązaniem gwaranta do wypłaty określonej sumy pieniężnej na rzecz beneficjenta w przypadku wystąpienia określonego w umowie zdarzenia losowego. Podatnicy w sporach z fiskusem często wskazują, że kwotę gwarancji należy traktować jako kaucję gwarancyjną.

Podkreślają, że nie można nią swobodnie dysponować, jak własnymi środkami pieniężnymi, gdyż podlega zwrotowi w zakresie, w jakim nie zostanie wykorzystana na naprawę powstałej szkody i dlatego, jako przysporzenie niedefinitywne nie jest przychodem.

W niniejszej sprawie sąd nie zgodził się jednak z takim podejściem. Uznał, że podatnik otrzymał od gwaranta konkretną kwotę, która zgodnie z ustawą o CIT stanowi przychód. Wskazać jednak trzeba, że w przypadku zwrotu części niewykorzystanej kwoty gwarancyjnej podatnik może skorygować przychód o kwotę podlegającą zwrotowi.

Tak wynika m.in. ze stanowiska Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 29 grudnia 2009 r. (IBPBI/2/423-1619/09/BG).