Podatkowe skutki złych długów i sprzedaży wierzytelności

Zatory płatnicze i niesolidni dłużnicy to w dobie kryzysu chleb powszedni dla coraz większej grupy przedsiębiorców. Niezapłacone faktury są zagrożeniem nie tylko dla wyniku finansowego prowadzonej działalności, ale generują dodatkowe koszty podatkowe.

Wszystko dlatego, że obowiązek wyłożenia pieniędzy na zapłatę podatku dochodowego i VAT powstaje niezależnie od otrzymania płatności. Dlatego – oprócz podejmowania działań mających na celu windykację należności – warto zastanowić się nad sposobami optymalizacji podatkowej posiadanych wierzytelności.

Ulga na złe długi

Jednym ze sposobów optymalizacji podatkowej związanej z zaległymi należnościami jest tzw. ulga na złe długi opisana w art. 89a ustawy o VAT. Skorzystanie z tego dobrodziejstwa pozwala na odzyskanie VAT odprowadzonego w związku z wystawieniem faktury, której płatność nie została uregulowana.

Podstawowym warunkiem skorygowania kwoty podatku należnego jest upływ 180 dni od terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Aby skorzystać z ulgi, konieczne jest zawiadomienie dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego, jeżeli ten w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie ureguluje zaległej należności.

W praktyce ulga na złe długi pozwala nie tylko na odzyskanie całej kwoty odprowadzonego wcześniej VAT, ale zwiększa również szanse na skuteczne zdyscyplinowanie zalegających z płatnościami kontrahentów. Jeżeli bowiem należność nie zostanie uregulowana w terminie określonym w otrzymanym zawiadomieniu, dłużnik będzie zobowiązany do dokonania korekty wcześniej odliczonego podatku wynikającego z faktury wystawionej przez wierzyciela. Niejednokrotnie już samo zagrożenie taką ewentualnością skutkuje uregulowaniem należności.

Podsumowując, ulga na złe długi pozwala na odzyskanie VAT wynikającego z niezapłaconej faktury, a jednocześnie – dzięki obowiązkowi korekty podatku naliczonego po stronie dłużnika – może być skutecznym instrumentem dyscyplinującym kontrahentów mających zaległości płatnicze.

Odsprzedaż firmie windykacyjnej

Innym ze sposobów ograniczania strat związanych z zaległymi płatnościami jest odsprzedaż wierzytelności firmom specjalizującym się w ich windykacji. Pozwala to na odzyskanie części długu, a dodatkowo umożliwia osiągnięcie korzyści podatkowych. Strata z odpłatnego zbycia wierzytelności może bowiem zostać zaliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 pkt 34 ustawy o PIT i art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT). Jedynym warunkiem zastosowania tej preferencji jest wcześniejsze zarachowanie kwoty wierzytelności do przychodów podatkowych.

Korzystając z możliwości rozliczenia w kosztach straty ze zbycia wierzytelności, warto pamiętać o uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 czerwca 2012 r. (I FPS 3/11). W orzeczeniu tym NSA potwierdził prawidłowość stosowania korzystniejszego dla podatników sposobu kalkulacji straty, tj. z uwzględnieniem VAT składającego się na kwotę zbywanej wierzytelności.

Po wydaniu uchwały NSA nie powinno budzić już wątpliwości, że stratą ze zbycia wierzytelności jest różnica pomiędzy kwotą brutto wierzytelności (z VAT) a ceną uzyskaną z jej zbycia. Podejście takie z pewnością umożliwi nieco dalej idącą minimalizację strat związanych z niewywiązywaniem się kontrahentów z zaległych płatności.

Czy możliwe jest połączenie rozwiązań

Na tle powyższych rozważań pojawia się pytanie, czy możliwe jest połączenie ulgi na złe długi z optymalizacją w postaci zbycia własnych wierzytelności firmie windykacyjnej. Czy opisane rozwiązania wzajemnie się nie wykluczają?

W obowiązującym stanie prawnym zasadniczo brak jest przeszkód, aby stratę ze zbycia wierzytelności, w stosunku do której wcześniej skorzystaliśmy z ulgi na złe długi, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku skorzystania z obydwu z zaprezentowanych wyżej rozwiązań powstaje jednak pytanie o konieczność ponownej korekty VAT należnego.

Zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy po skorzystaniu z ulgi na złe długi należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik zobowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana.

W konsekwencji, jeżeli uznamy, że zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu jest jednoznaczne z uregulowaniem należności w jakiejkolwiek formie, skutkowałoby to koniecznością ponownej korekty podatku należnego (a więc faktyczną utratą ulgi na złe długi). Takie niekorzystne dla podatników stanowisko prezentują organy podatkowe oraz niektóre składy orzekające sądów administracyjnych (np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 15 lutego 2012 r., I SA/Kr 2114/11).

Niemniej wydaje się, że rozstrzygnięcie omawianej kwestii nie zostało ostatecznie przesądzone. Świadczą o tym m.in. tezy postawione w wyroku WSA w Warszawie z 29 czerwca 2012 r. (III SA/Wa 2690/11), w którym sąd uznał, że zbycie wierzytelności przez spółkę na rzecz osoby trzeciej nie oznacza spłacenia długu pierwotnego, a w związku z tym nie skutkuje obowiązkiem ponownej korekty podatku należnego. Co istotne, nie jest to pogląd odosobniony, zatem istnieje szansa na jego utrwalenie się w przyszłej praktyce.

Tomasz Wilk starszy specjalista ds. podatków w Sendero Tax & Legal we Wrocławiu

Tomasz Wilk, starszy specjalista ds. podatków w Sendero Tax & Legal we Wrocławiu

Skorzystanie z ulgi na złe długi, a następnie zbycie wierzytelności firmie windykacyjnej pozwala na odzyskanie przynajmniej części należności, gwarantując jednocześnie istotne oszczędności podatkowe.

Niestety, zdaniem organów podatkowych, owo zbycie wierzytelności powinno skutkować obowiązkiem skorygowania wykorzystanej wcześniej ulgi. Czy takie stanowisko jest prawidłowe? W mojej ocenie nie znajduje ono oparcia w brzmieniu obowiązujących przepisów. Co więcej, za brakiem potrzeby korygowania ulgi na złe długi przemawiają niektóre wyroki sądów administracyjnych.

Czy podatnicy mogą zabezpieczyć się przed ewentualnymi ryzykiem zakwestionowania możliwości skorzystania z ulgi na złe długi w omawianym scenariuszu? Na chwilę obecną wydaje się, że uzyskanie korzystnej interpretacji ministra finansów jest mało prawdopodobne.

Z drugiej zaś strony, istnieją całkiem realne szanse na skuteczne odwołanie się od niekorzystnej interpretacji do sądu administracyjnego. Tym samym może się okazać, że środki zainwestowane w spór z fiskusem zwrócą się z nawiązką.