Wysokie opodatkowanie nieruchomości dla biznesu można zmniejszyć poprzez odpowiednie potraktowanie powierzchni budynków i ich stanu technicznego. Przepisy dotyczące podatku od nieruchomości to zaledwie dziesięć artykułów w ustawie z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: ustawa).
Wydawać by się mogło, że tak mała objętość materii prawnej nie pozwala na próby optymalizacji zobowiązań z tytułu tego podatku. Jednak ustawa i dotyczące jej orzecznictwo dają pewne możliwości zmniejszenia podatku, który potrafi być dotkliwy dla finansów przedsiębiorstwa. Stawka podatku może przecież sięgać niemal 22 zł za metr kwadratowy budynku. W przypadku budowli jest to 2 proc. ich wartości, co przy dużych i nowoczesnych obiektach może oznaczać kwoty idące w miliony złotych.
Powierzchnia nie zawsze taka sama
Podstawą opodatkowania – w przypadku budynków lub ich części – jest powierzchnia użytkowa. Przepisy ustawy określają, że pod tym pojęciem kryje się powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach. Istotne jest, że do powierzchni nie wlicza się klatek schodowych (lub czasami także powierzchni pod schodami) oraz szybów dźwigowych.
Tymczasem bywa, że firma deklaruje dla celów podatku od nieruchomości całą wynajmowaną powierzchnię wynikającą z aktu własności, czy umowy najmu. Tymczasem wspomniane klatki schodowe można całkiem legalnie wyłączyć z powierzchni deklarowanej do opodatkowania. Należy jednakże mieć na uwadze, że prawo nie definiuje pojęcia klatki schodowej. W praktyce nie zawsze łatwo ją wyodrębnić z powierzchni budynku, zwłaszcza gdy nie jest wyraźnie wydzielona ścianami (np. schody w przestrzeni biurowej typu open space).
Co więcej, bywa że najemca powierzchni biurowej czy magazynowej sam stawia na niej np. ścianki działowe. W efekcie powierzchnia użytkowa może ulec zmniejszeniu, a tym samym zmniejszy się zobowiązanie podatkowe. To też przemawia za ponownym obmierzeniem i inwentaryzacją powierzchni użytkowej. Dla celów dowodowych warto sporządzić rysunki i fotografie dokumentujące przebudowę pomieszczeń. Warto przy tym pamiętać o definicjach z przepisów budowlanych, według których ściankami działowymi nie są np. kraty. Ścianki gipsowe bez trwałego połączenia z podłożem również za takie nie są uważane.
W przypadkach budowli takich jak wielopoziomowe parkingi, które nie zawsze mają boczne ściany, sytuacja jest jeszcze inna. Warto zwrócić uwagę na to, czy wspomniane ścianki działowe rzeczywiście wyodrębniają powierzchnię użytkową. Sądy dochodziły bowiem do wniosku, że „wydzielenie z przestrzeni" dokonane przez przegrody budowlane wymaga, aby przegrody te oddzielały przestrzeń wewnątrz budynku od przestrzeni zewnętrznej w trzech wymiarach.
Chodzi więc o zamknięcie przegrodami budowlanymi przestrzeni wewnątrz budynku. Wynika to m.in. z wyroków WSA: w Warszawie z 10 września 2007 r. (III SA/Wa 767/07), w Olsztynie z 18 września 2008 r. (SA/Ol 294/08) i w Gliwicach z 4 marca 2009 r. (I SA/GI 885/08).
Niskie pomieszczenia z niższą daniną
Wysokość opodatkowania uzależniona jest także od wysokości pomieszczeń. Jeśli wysokość ta jest niższa od 1,4 m, to nie uwzględnia się tej powierzchni przy ustalaniu podstawy opodatkowania. W przypadku wysokości od 1,4 do 2,2 m – przyjmuje się jedynie 50 proc. powierzchni.
Ważne jest prawidłowe określenie wysokości pomieszczeń i należy uznać za prawidłowe obliczenie tego parametru pomiędzy podłożem a najniższym trwałym elementem konstrukcyjnym stropu. Może być nim na przykład belka konstrukcyjna, której dolna krawędź znajduje się niżej, niż sam strop. Warto uwzględnić to zagadnienie już na etapie projektowania nowych obiektów. Odpowiednie „obelkowanie" może bowiem wyłączyć niektóre pomieszczenia z podstawy opodatkowania. Wystarczy, by dolna krawędź belki znalazła się niżej od 2,2 m nad podłogą.
Warto przy tym jeszcze zwrócić uwagę na istotną dla tych pomiarów definicję kondygnacji. Otóż wspomniane wyżej pomiary wysokości powinny być dokonywane w tzw. świetle kondygnacji. Zaś przez kondygnację rozumie się „poziomą nadziemną lub podziemną część budynku, zawartą między górną powierzchnią stropu lub warstwy wyrównawczej na gruncie a górną powierzchnią stropu lub stropodachu znajdującego się nad tą częścią, w tym poddasze z pomieszczeniami przeznaczonymi na pobyt ludzi oraz poziomą część budynku stanowiącą przestrzeń na urządzenia techniczne, mającą wysokość w świetle nie mniej niż 2,0 m, z wyjątkiem nadbudówek ponad dachem, takich jak maszynownia dźwigu, centrala wentylacyjna, klimatyzacyjna lub kotłownia gazowa".
Taką definicję przewiduje rozporządzenie ministra infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (DzU nr 75, poz. 690 ze zm.)
Nie tylko ruiny
Przepisy ustawy wyłączają z opodatkowania nieruchomości, które są w posiadaniu przedsiębiorców, ale nie mogą być wykorzystywane do biznesu z przyczyn technicznych. To ostatnie pojęcie jest dość pojemne. Nie musi oznaczać obiektów zrujnowanych. Mogą to być np. budynki w remoncie, zwłaszcza przeciągającym się latami.
Wbrew spotykanym czasem żądaniom organów podatkowych, nie jest konieczne posiadanie przez podatnika decyzji administracyjnej, z której wynikałby zły stan techniczny budynku. Tym niemniej dla celów dowodowych warto dysponować opinią organu nadzoru budowlanego, potwierdzającą zły stan techniczny obiektu. Ważne jest przy tym, by ów zły stan miał trwały charakter.
Czasami wręcz warto doprowadzić obiekt do stanu, który pozwoliłby na uniknięcie podatku. Można to osiągnąć np. poprzez zdemontowanie poszycia dachowego, ale z pozostawieniem więźby. Tak orzekł WSA w Krakowie w wyroku z 24 czerwca 2009 r. (I SA/Kr 496/09).
Sąd ten stwierdził, że „nie można założyć, iż tylko całkowita likwidacja (wyburzenie) uzasadnia wykreślenie z ewidencji środków trwałych i wyłączenie z opodatkowania". Sędziowie zastosowali wykładnię językową i – co trzeba podkreślić – zdroworozsądkową. Zauważyli bowiem, że w polskich warunkach klimatycznych „dach zabezpiecza przed negatywnym wpływem warunków atmosferycznych, które w Polsce bywają surowe, jak również przed utratą ciepła", a zatem obiekt bez dachu nie może być uznawany za budynek. „Skoro zaś nie można mówić o dachu, to i nie można mówić o budynku i obiekt taki winien być wyłączony z opodatkowania" – stwierdził sąd.
Te ustawowe „względy techniczne" mogą dotyczyć sytuacji, gdy nieruchomość nie nadaje się do działalności gospodarczej, bo np. nie podłączono tam prądu. Taką sprawę rozstrzygnął – na korzyść podatnika – Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 14 grudnia 2010 r. (I SA/Gl 901/10).
W tej sprawie organ podatkowy upierał się, że choć stan techniczny budynku nie pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej, to z akt sprawy nie wynika, aby stan ten uniemożliwiał wykorzystanie budynku w przyszłości do tego celu. Na poparcie swojego stanowiska przywołał pismo Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego. Jednak WSA stwierdził, że „decyzja organów nadzoru budowlanego nie jest podstawą do wykazania, że w budynku nie może być ze względów technicznych prowadzona działalność gospodarcza.
Takiego wymogu nie ma w art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy. Istnienie decyzji nadzoru budowlanego potwierdzającej zły stan techniczny budynku pozwala na skorzystanie z wyłączenia, ale nie jest, co należy powtórzyć, warunkiem koniecznym do uznania, że ze względów technicznych budynek nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej".
Także WSA w Łodzi w wyroku z 27 października 2010 r. (I SA/Łd 1062/10) stwierdził, że „względy techniczne" niekoniecznie muszą oznaczać zły stan techniczny budynku. W rozpatrywanej sprawie chodziło o przebudowę części hali targowej i czasowe wyłączenie jej z użytku. Sąd przychylił się do stanowiska podatnika, który zmuszony był do prowadzenia remontu i adaptacji hali dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.
Wiązało się to ze zmianą przebiegu korytarzy ewakuacyjnych i przez to oddziaływanie na bezpieczeństwo ludzi tam pracujących. Sąd stwierdził, że nie sposób zaakceptować stanowiska organów skarbowych, jakoby takie prace nie wpływały na wykorzystywanie obiektu w działalności gospodarczej z powodów technicznych.
„Zgodzić się należy z takim stanowiskiem, które przyjmuje, że jeżeli obiekt wymaga remontu oznacza to, że właśnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności, i skoro to następuje, to w dalszej kolejności oznacza to także, że nie jest on wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej" – stwierdził sąd.
Należy jednak mieć na uwadze, że wspomniane wyżej wyroki są dość wyjątkowe na tle wielu innych wyroków, które nie dopuszczają czasowego wyłączenia z opodatkowania wyższymi, „gospodarczymi" stawkami. Warto więc w tym zakresie wystąpić o interpretację przepisów podatkowych.
Gdy obiekt jest nieużywany
Niestety, przy planowaniu podatkowym dotyczącym nieruchomości, należy się liczyć z tym, że często sądy orzekają także na niekorzyść podatników. Wielu z nich musiało zapłacić wysoki podatek od nieruchomości, których do prowadzenia biznesu nie używali.
Często zdarza się, że sądy nie zwracają uwagi na przejściową nieprzydatność budynku i uważają, że podatek za okres nieużywania należy płacić w pełnej wysokości. Bywa tak, gdy przedsiębiorca kupi stary, zapuszczony lokal i dopiero po jakimś czasie remontuje go na potrzeby swojej działalności. Zdarza się też, że dochodzi do pożaru albo zalania lokalu gospodarczego i przez wiele miesięcy nie można go użytkować (nie tylko ze względu na remont, ale także np. śledztwo związane z takim zdarzeniem).
Sądy często takich okoliczności nie uwzględniają, czego przykładem jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 czerwca 2011 r. (II FSK 151/10). Sąd zauważył w nim, że „przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę (...) nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidziane dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej".
Co mówią przepisy
Sposób pomiaru powierzchni użytkowej budynków lub ich części przewidziano w art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podatkowi podlega powierzchnia mierzona „po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe".
Powierzchnię niskich pomieszczeń i tych pod skośnym sufitem oblicza się z zastosowaniem art. 4 ust. 2 tej ustawy: „powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50 proc., a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się".
O „technicznych" przyczynach wyłączenia nieruchomości z opodatkowania mówi art. 1a ust. 1 pkt 3. Definiuje on „grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...) chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych".
Komentuje Stella Brzeszczyńska, doradca podatkowy
Podatek od nieruchomości jest trudny do stosowania w praktyce, ponieważ nikt nie potrafi ustalić bez ryzyka błędu przedmiotu opodatkowania lub stawki podatku. Wynika to z braku przyzwoitych legislacyjnie, tzn. jasnych i zrozumiałych definicji ustawowych. Zarzut ten odnosi się przede wszystkim do pojęcia „budowla", ale dotyczy także takich pojęć jak „klatka schodowa", „część kondygnacji" czy „przegrody budowlane".
Wobec braku jasnych i precyzyjnych definicji dochodzi do absurdalnych sytuacji, w których patrzy się podejrzliwie na każdy element budynku lub budowli. Przykładem są piorunochrony, barierki balkonowe i daszki między budynkami oparte na wspornikach zamocowanych na ścianach tych budynków. Znam przypadki opodatkowania takich elementów. Branża energetyczna zna linię wyroków dotyczącą stacji transformatorowych, w których powtarza się teza, że budynek może być także budowlą, a to z powodu zbyt ogólnej definicji „budowli".
Samo pojęcie „względu technicznego" zaowocowało mocną linią orzeczniczą, w której sędziowie uznają, że walące się budynki nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ ich zły stan jest jedynie dowodem na zaniedbania ze strony właściciela.
